Selbstanzeige

Die Selbstanzeige ist ein wichtiges Institut um in die Straffreiheit zu gelangen. Sie schützt also den sich wirksam selbst anzeigen nachträglich vor einer Bestrafung wegen einer bereits begangenen Steuerstraftat. Sie stellte einen Strafaufhebungsgrund oder Strafausschließungsgrund für denjenigen dar, der sich rechtzeitig selbst anzeigt. Sie ermöglicht daher dem hinterzieher vom falschen Ufer über eine goldene Brücke zurück in die Steuerehrlichkeit zukommen, also auf das richtige, rechte Ufer und gibt ihm die Möglichkeit damit bei Dauersachverhalten ohne eine Bestrafung für die Vergangenheit befürchten zu müssen, sich ab sofort und künftig korrekt verhalten zu können und zwingt ihn nicht aus Angst vor Strafe bei der Verschweigung einer bestimmten Geldquelle zu bleiben. Diese goldene Brücke gibt’s allerdings nicht gratis: der Weg über diese Brücke setzt voraus, dass die Tat berichtigt wird und die Steuern plus Zinsen nachgezahlt werden. Bei einem Dauer- Sachverhalt setzt dies voraus, dass alle Veranlagungszeiträume konsequent berichtigt werden – mindestens 10 Jahre zurück, wobei die richtige Formel 10+ bis zu 3 Jahren lautet, Paragrafen 169 Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Paragraf 170 AO.

Damit setzt die Selbstanzeige ein Korrektur-oder Berichtigungsverhalten das Täters sowie die Nachzahlung der Steuern plus Zinsen und eventuell eines Zuschlages nach Paragraf 398 a AO voraus.

Die Selbstanzeige ist aber nicht nur eine wichtige goldene Brücke für den Täter, sondern natürlich auch für Mittäter und Gehilfen, die zusammen mit dem Täter aber auch isoliert ohne ihn den Weg zurück in die Straffreiheit über die Selbstanzeige finden können. Der Gedanke des Gesetzgebers ist klug: jemand, der auf fehlbaren Wegen behandelt, muss die Chance haben, wieder zurück ins normale, bürgerliche Leben zu gelangen. Ginge dies nur um den Preis sie selbst zu bezichtigen und eine Strafe dafür hinzunehmen, würde in einigen Fällen, in denen es nur um eine Geldstrafe geht, dies vielleicht so mancher Täter noch hinnehmen. In den Fällen aber, die besonders groß sind, in denen also eine mehrjährige Haftstrafe zu befürchten wäre, wird es dem Täter nicht leicht fallen, sich selbst zu bezichtigen, um künftig straffrei wandeln zu können, wenn er jetzt um den Preis der Selbstbezichtigung dann mehrere Jahre eine Haftstrafe verbüßen müsste. Hier wird der Anreiz nicht groß genug sein, die Tat zu offenbaren. In all diesen Fällen würde also dann der Täter schocken und darauf setzen, dass die Tat nicht entdeckt wird. Wenn der Täter keinen Anreiz hat, sich zu offenbaren und die Offenbarung in eine mehrjährige Haftstrafe kostet, ohne dass er hieraus einen Vorteil hat, nur allein dafür, dass er künftig richtige Steuererklärung abgeben kann, der wird möglicherweise bei dieser Situation darauf hoffen, auch weiterhin nicht entdeckt zu werden und mit der Steuerhinterziehung fortsetzen und auch künftig falsche Erklärungen abgeben, damit die Geldquelle nicht entdeckt wird und damit seine in der Vergangenheit liegende Hinterziehung ebenfalls nicht entdeckt wird. Damit aber würden verborgene Steuerquellen für die Vergangenheit und möglicherweise auch für die Zukunft dem Fiskus unentdeckt und unerkannt bleiben. Den Handel mit der Strafe gegen eine befristete zurückliegende nach Erklärung und die Verpflichtung, die Steuern und Zinsen hierfür zu zahlen sowie auch dann künftig diese Geldquelle stetig zu versteuern, im Gegenzug auf einer Bestrafung zu verzichten, ist aus physikalischer Sicht eine sehr clevere Anreizfunktion, um es dem bisherigen Hinterzieher schmackhaft zu machen, ab sofort korrekte Steuererklärungen abzugeben und die Vergangenheit – zumindest teilweise – nämlich so weit die Vergangenheit überhaupt noch korrigierbar ist, also im Regelfall 10+ bis zu 3 Jahre zurück – zu berichtigen.

Strukturell sind wir also im Bereich der Berichtigungen.

Da gibt es als grundlegende steuerliche Berichtigungsnorm Paragraf 153 AO. Der Gesetzgeber ist dabei davon ausgegangen, dass natürlich Fehler bei der Abgabe einer Steuererklärung passieren können und der Steuerpflichtige diese selbst korrigieren können muss, wenn er sie erkennt. Dies ist in Paragraf 153 AO geregelt. So gesehen kann man Paragraf 153 AO als grundlegende Mutter-Berichtigungsnorm ansehen und dann sind im Verhältnis dazu die Selbstanzeige in Paragraf 371 AO die speziellere Norm für den Fall der ursprünglich vorsätzlichen Hinterziehung und die Selbstanzeige in Paragraf 378 € die speziellere Norm für den Fall der leichtfertigen falschen Erklärung, also im Bereich des Ordnungswidrigkeitenrecht.

Immer wieder mal kommen Diskussionen auf, ob eine solche Begünstigung des Steuerhinterzieher überhaupt gerechtfertigt ist. Teilweise wird dann behauptet, dass die Steuerhinterziehung besonders privilegiert wären, da bei anderen Straftätern derartige Mechanismen, von einer bereits begangenen Tat wieder frei zu werden, sich der Strafbarkeit trotz begangener Tat zu entledigen, nicht gäbe (Stahl, Selbstanzeige und strafbefreiende Erklärung, 2. A., Köln 2004, RN 3 m.w.N.).

Hier von einer besonderen Begünstigung versprechen, stimmt einerseits und stimmt andererseits auch nicht. Der vorsätzliche Körperverletzer kann sich nachträglich aus der Strafbarkeit der begangenen Straftat nicht mehr befreien. Selbst wenn er dem Verletzten Blumen oder Pralinen schickt, wird er von der Strafbarkeit nicht frei. Wobei auch dies nicht ganz stimmt: soweit es sich um ein Antragsdelikt handelt, kann er natürlich durch Zahlung von Schmerzensgeld oder Wiedergutmachung versuchen zu verhindern, dass das Opfer einen Strafantrag stellt bzw. Einen gestellten Strafantrag zurücknimmt.

Nehmen wir den Mörder: er kann nachträglich durch keine Handlung mehr in die Straffreiheit gelangen. Insoweit wird der Steuerhinterzieher bessergestellt, weil er durch eine Selbstanzeige nachträglich wieder straffrei werden kann.

Aber ganz so selten sind diese nachträglichen Möglichkeiten, aus einer Strafbarkeit wieder herauszukommen, gar nicht.

Das StGB kennt bei verschiedenen anderen Delikten ähnliche Vorschriften, zum Beispiel in der Geldwäsche bei Paragraf 269 Abs. 9 StGB, beim Subventionsbetrug nach Paragraf 264 Abs. 5 StGB, bei der Vorenthaltung und Veruntreuung von Arbeitsentgelten nach Paragraf 266 a Abs. 6 StGB. Dann gibt es bei den Drogendelikten die Kronzeugenregelung nach Paragraf 32 BTMG und auch für Insolvenzdelikte zwar die Verpflichtung des Insolvenzschuldners, dem Insolvenzverwalter alles offen zu sagen, umgekehrt aber ein Beweisverwertungsverbot für die so erfahrenen Delikte, Paragraf 94 InsO.

Auch kann man vom Versuch zurücktreten und dadurch straffrei werden, d.h. wenn man sich noch im Versuchsstadium befindet und dann freiwillig die weitere Tatausführung beendet, also zurücktritt, also nicht weiter handelt oder das bereits begangene Handlungsunrecht versucht wieder abzuwenden, damit es nicht zu einer Schädigung des Rechtsguts bzw. des Opfers kommt, § 24 StGB.

Gleichwohl gibt es diese Möglichkeit, sich der Strafbarkeit beider bereits begangenen beendeter Straftat zu entledigen relativ selten. Insoweit ist das Institut der Selbstanzeige vielleicht selten, aber nicht einzigartig und erst Recht unserem Rechtssystem nicht fremd undschon gar kein Fremdkörper.

Man kann natürlich bei der Selbstanzeige darüber diskutieren, warum nur rund 10 Jahre plus die Anlaufhemmung von bis zu 3 Jahren zurück korrigiert werden müssen und nicht etwa das gesamte begangene Unrecht korrigiert und beglichen werden muss.

Dabei muss man aber zur Kenntnis nehmen, dass je länger man zurückgeht, möglicherweise keine Unterlagen mehr vorhanden sind und eine genaue Berechnung der tatsächlich hinterzogenen Beträge mangels belastbarer Belege nicht mehr möglich ist. Zudem werden dann, wenn man die Anforderungen zu hoch schraubt, nicht mehr so viele bereit sein, eine Selbstanzeige zu machen, wie bislang. Nur die Berichtigung ohne Nachzahlung würde es allerdings dem Täter zu einfach machen, sich der begangenen Strafbarkeit zu erledigen und dann wäre es günstiger, keine oder nur falsche Erklärungen abzugeben und dann immer wieder alle paar Jahre eine Selbstanzeige abzugeben. Der ehrliche Steuerbürger darf also nicht benachteiligt werden. Bis an die Grenze der Aufbewahrungspflichten Unterlagen und der rekonstruierbarkeit der damaligen Sachverhalte scheint damit ein vernünftiger und gangbarer Mittelweg des Gesetzgebers zu sein.

Man muss auch bei dieser Diskussion bedenken, das vielleicht auch einige gar keine Selbstanzeige machen müssten, sondern einfach nur ab sofort sich richtig und vollständig erklären und sich für die Vergangenheit nicht unbedingt belasten müssten. Wenn hierdurch unterlassene Abgleichen mit bisherigen Geldquellen dies nicht auffällt, könnten diese Steuerpflichtigen über die goldene Brücke wechseln, auch völlig ohne Selbstanzeige. Schließlich könnten auch manche sich veranlasst sehen, gar nicht über die goldene Brücke zu schreiten sondern einfach weiter zu hinterziehen, sodass auch diese nicht entdeckt würden. So gesehen ist eine vermittelnde Lösung zwischen Anreiz zur Korrektur und im Gegenzug auf Strafbarkeit zu verzichten und gleichzeitig dennoch einen gewissen Zeitraum zurück korrigieren zu müssen, ein sicher vernünftiger Weg.

Pflicht zur Abgabe korrekter neuer Steuererklärungen

Pflicht zur Abgabe korrekter neuer Steuererklärungen trotz laufendem Ermittlungsverfahren für unmittelbar angrenzende Zeiträume – mittelbare Belastung durch die Selbstanzeige

Der Steuerpflichtige ist selbst für seine eigenen Erklärungen verantwortlich. Auch wenn er dem Steuerberater ein Vollmandat erteilt, ist natürlich der Steuerpflichtige immer für die Richtigkeit und Vollständigkeit seine Erklärung verantwortlich. Nur dann, wenn der Steuerberater Fehler macht und der Steuerpflichtige dies trotz stichprobenartige Überprüfung der Steuererklärung nicht erkannt hat und sich dies ihm auch nicht aufdrängen musste, ist der Steuerpflichtige für solche versteckten, kleinen unauffälligen Fehler nicht verantwortlich.

Der BGH verlangt vom Steuerpflichtigen für jeden Veranlagungszeitraum korrekte vollständige Erklärungen. Dies selbst dann, wenn sich der Steuerpflichtige damit für die Vergangenheit bei Dauersachverhalten mittelbar selbst belasten würde. Der Grundsatz nemotenetur se ipsumaccussare gilt nach Auffassung des BFH insoweit nicht: die Verpflichtung jedes Jahr aufs neue korrekte Erklärungen abzugeben steht höher als das Grundrecht, sich nicht selbst belasten zu müssen und erst recht nicht mittelbar selbst belasten zu müssen (BGH v.10.01.2002, 5 StR 452/01, wistra 2002, 149). Der BFH formuliert das wie folgt: Ist gegen einen Steuerpflichtigen wegen der Abgabe unrichtiger Steuererklärungen ein Steuerstrafverfahren anhängig, rechtfertigt das in § 393 Abs. 1 Sätze 2 und 3 AO normierte Zwangsmittelverbot („nemotenetur se ipsumaccusare“) für nachfolgende Besteuerungszeiträume weder die Nichtabgabe zutreffender noch die Abgabe unrichtiger Steuererklärungen (im Anschluß an BGHSt 37, 8 (=BGH v. 10.04.1990 – 1 StR 9/90). Und der BGH weiter: „Die Rechtsordnung kennt kein ausnahmsloses Gebot dahingehend, daß niemand zu Auskünften gezwungen werden darf, durch die er eine von ihm begangene strafbare Handlung offenbaren muß (BVerfGE 56, 37, 42).

Im Hinblick auf die Steuergerechtigkeit und die Notwendigkeit eines gesicherten Steueraufkommens für den Staat ist es vielmehr sachlich gerechtfertigt, daß die Steuerpflichtigen grundsätzlich zur Auskunft verpflichtet sind, ohne Rücksicht darauf, ob hierdurch Straftaten oder Ordnungswidrigkeiten aufgedeckt werden (vgl. BVerfG – Kammer – wistra 1988, 302). Eine Ausnahme ist nur anzuerkennen, wenn hinsichtlich derselben Steuer und desselben Besteuerungszeitraums, für den bereits ein Ermittlungsverfahren eingeleitet wurde, weitere Erklärungspflichten bestehen, wie dies z. B. bei Umsatzsteuerhinterziehung der Fall sein kann. In einem solchen Fall muß bei der gebotenen Abwägung das gesetzlich mit Steuererklärungspflichten gesicherte Informationsinteresse des Staates gegenüber dem Interesse des Steuerpflichtigen, sich nicht selbst belasten zu müssen, zurücktreten. Für weitere als die von dem Ermittlungsverfahren erfaßten Steuern gilt dies nicht, weil sonst neues Unrecht geschaffen würde, zu dem das Recht auf Selbstschutz nicht berechtigt (vgl. BGH aaO S. 15).“

Quelle: BGH, 10.01.2002 – 5 StR 452/01