Die neue Außenprüfungsordnung (ApO) vom 25.08.26

Die neue Außenprüfungsordnung (ApO) vom 25.8.2026 ist alter Wein in neuen Schläuchen. Das was ggf. sinnvollerweise zu regeln gewesen wäre, fehlt leider.

Ersetzende Gültigkeit seit dem 10.09.26

Sie gilt seit dem 10.09.26. Die BPO 2000 gilt seitdem nicht mehr.

Maßgebende Punkte fehlen

So sind maßgebende Punkte wie Auswahl der zu prüfenden Betriebe, Gleichmäßigkeit der Besteuerung vor dem Hintergrund, dass ca. nur 140.000 Betriebe pro Jahr von etwa 8,8 Millionen Betrieben geprüft werden, mithin derzeit nur eine Quote von ca. 1,6 % erreicht wird. Weiter wären allgemeine Ausführungen zur Handhabung und Gewährung der Akteneinsicht in das Fallheft der BP oder auch in das Fallheft der Steuerfahndung, zur Begründung der Prüfungsanordnung, Voraussetzungen zur Verwerfung der Buchführung oder zur Schätzungsauswahl oder zu Zuschätzungen und den einzelnen Schätzungsmethodeoder zur zwingend durchzuführenden Schlussbesprechung  oder dem Aufbau und Mindestinhalt eines Prüfungsberichts und der Verständlichkeit der Darstellungen sucht man hier unverändert vergebens.

Keine Leitlinien für Prüfer bei Schätzungen

Dabei wäre auch eine Nomenklatur zu den einzelnen Schätzungen und beispielsweise auch bei der Ausbeutekalkulation sachgerechte Hinweise zu Bruch, Schwund, Diebstahl, Überausschank,Veraasung und Verschwendung und anderen Themen im Rahmen der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und im Rahmen der Gleichmäßigkeit der Betriebsprüfung mehr als wünschenswert gewesen. Auch dass Betriebsausgaben und Vorsteuern zugunsten des Steuerpflichtigen zu schätzen sind, selbst wenn die Belege fehlen, aber die Betriebsausgaben und Vorsteuern sicher entstanden sein müssen, fehlen. Insoweit hätte man vom BMF doch erwarten dürfen, dass zur Umsetzung einer möglichst gleichmäßigen Prüfungspraxis hier einige allgemeine Ausführungen grundlegende Natur für alle Prüfer dargelegt werden.

Stattdessen nur Umgliederungen und wenig Neues

Die Außenprüfungsordnung vom 25.08.2026 – ApO, BStBl. I 2026, S. 1061 – bringt neben einer neuen Gliederung vor allem eine größere Betonung der Risikoorientierung, konkrete Regeln für Mitwirkungsvereinbarungen und zusätzliche Vorgaben bei Steuerstrafverdacht.

 

Gültigkeit seit dem 10.09.26, auch für offene BP-Fälle

Sie gilt seit 10.09.2026, grundsätzlich auch für laufende Außenprüfungen; gleichzeitig ist die BpO 2000 außer Kraft getreten. Letztendlich ist damit im wesentlichen § 200 a AO implementiert worden. Ansonsten sind die Veränderungen eher marginal.

 

Einige exemplarische Änderungen

Hier einige der Änderungen:

 

§ 8 ApO Rahmenvereinbarungen

In § 8 ApO sind die Rahmenvereinbarungen neu aufgenommen worden, die in § 200 AO neu eingeführt wurden. Danach kann vor Beginn der Außenprüfung festgelegt werden,, etwa ein Ablaufplan für die gesamte Prüfung, Kommunikationsformen für den Austausch von Prüfungsanfragen und Antworten, für Besprechungen und für die Durchführung der Schlussbesprechung, Fristen für die Beantwortung von Prüfungsanfragen sowie Fristen für die Rückmeldung zu den Antworten und Absprachen über den Zeitpunkt und die Art und Weise der Information über mögliche Beanstandungen während der Prüfung sowie Festlegung von Terminen für Besprechungen.

Technische Absprachen wie Erreichbarkeiten

Darüber hinaus können auch Erreichbarkeit oder Absprachen über technische Voraussetzungen, die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten und die Aussparung bestimmter Prüfungsfächer vereinbart werden. Nicht vereinbart werden kann etwas, dass sich gegen die Interessen einer der an der Außenprüfung beteiligten Behörden richtet, oder dass der Prüfungsort ausschließlich außerhalb der Geschäftsräume der Steuerpflichtigen stattfindet, über die Mitwirkung von Dritten oder über den Verzicht von Betriebsbesichtigungen.

Technische Abläufe

Damit regelt § 8 ApO offensichtlich nur die technischen Abläufe und die Frage, ob etwa per E-Mail oder per anderen elektronischen Datenträgern hier Daten ausgetauscht werden. Leitbild ist wohl auch die Frage bei Besprechungen und Erreichbarkeit, dass viele Finanzbeamte im Home Office arbeiten und so hier dann die Erreichbarkeit des Prüfers offengelegt werden, also dann, wenn er nur in Teilzeit arbeitet und entsprechend dann nur vormittags oder nur an bestimmten Werktagen erreichbar ist. Inhaltliche Beschränkungen sind dort angeblich möglich, allerdings wird natürlich die Finanzverwaltung die Prüfungsfelder, die sie prüfen will, nicht aussparen.

Vermutlich nicht verbindliche Beschränkung der Prüffelder

Daher ist also die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten offenbar nur vorübergehend und Erweiterungen oder Veränderungen der Prüfungsschwerpunkte dürften unverändert zulässig sein. Oder die Beschränkungen finden nur bei den Betriebe statt, bei denen man sich sicher ist, dass hier keine Überraschungen keine Hinterziehungen in diesen ausgeschlossenen Prüffeldern vorliegen können. Damit wird vielleicht so manche Branche von vornherein nicht in den Genuss von Beschränkungen kommen. So wird man beispielsweise bei Gebrauchtwagenhändlern, der Gastronomie und anderen Branchen die Vollständigkeit der Einnahmenerfassung sicher nie als Prüfungsschwerpunkt ausschließen.

Vermutlich zurückhaltender Gebrauch von Ausschlüssen von Prüfungsfelndern

Solche Beschränkungen werden also nur vorsichtig erfolgen und nur dann Bestand haben, wenn sich keine Indizien für andere prüfungsbedürftigeren aus den zu prüfenden vereinbarten Prüffeldern ergeben. Auch wird die Finanzverwaltung das Kontrollmaterial natürlich prüfen wollen, das ihr vorliegt und darauf nicht verzichten. Wenn sich während der Prüfung durch andere Parallelprüfungen Hinweise gegeben, dass hier Unregelmäßigkeiten vorgefallen sein könnten oder sich Prüfungsbedürftigkeiten auf einmal ergeben, werden die Prüfungsfelder sicherlich dahingehend sich verändern. Dann wird eine solche Vereinbarung dem nicht entgegenstehen können sollen oder dürfen.

Beschleunigungen der Prüfungen?

Die Finanzverwaltung versucht diese Änderungen unter dem Stichwort der Beschleunigung der Prüfung zu umschreiben. Auch § neun mit den qualifizierten Mitwirkungsverpflichtungen soll zu einer beschleunigten Prüfung führen. Für laufende Prüfungen sollen diese Regelungen schon anwendbar sein. Ob sich tatsächlich eine Beschleunigung daraus entwickeln wird, erscheint mehr als fraglich.

Kleinliche Prüfer stehen der Beschleunigung im Wesentlichen entgegen

In vielen Betriebsprüfungen halten sich Prüfer nicht an die Prüfungsgrundsätze und unwesentliche, kleinliche und pedantische Änderungen werden aufgegriffen, so als hätten die Prüfer nichts zu tun und als wäre es notwendig, sich an jeder Kleinigkeit in dem Fall festzubeißen. Dann führt die dritte oder vierte Prüfungsanfrage nach irgendwelchen Kleinigkeiten natürlich auch zu einer gewissen entnervte oder Uneinsichtigkeit bei Steuerpflichtigen, wenn jetzt auch noch dieser oder jener geprüft werden soll oder bereits geklärte Punkte noch einmal aufgegriffen werden. Praktisch lässt sich ein Prüfer kaum begrenzen und häufig greifen auch SGLs nicht ein und lassen ihre Prüfer einfach mal machen. Ob also tatsächlich die Prüfungen sich so verzögern, weil die Steuerpflichtigen immer nur nicht mitwirken, ist sicherlich eine These, die so mancher Prüfer vertritt, ob dies aber flächendeckend losgelöst von vielleicht einigen Einzelfällen tatsächlich das Problem richtig umschreibt, erscheint eher fraglich. Es ist doch die Frage aufzuwerfen, ob die Prüfer bei dem Einstieg in die letzte Verästelungen eines auch noch so kleinen Falles berücksichtigen, dass die Finanzverwaltung meilenweit weg ist von einer Vollprüfung bei einer Prüfungsquote von lediglich 1,6 %.

Kenzentration auf das Wesentliche

Solange also die Prüfer nicht darauf geschult werden, sich auf das Wesentliche zu konzentrieren und manchen formalen Fehler auch dahinstehen zu lassen, wird es also tatsächlich wohl kaum eine Beschleunigung der Prüfungen geben. Insoweit stehen die Prüfungsgrundsätze in § 199 Abs. 2 AO dahingehend, dass sich die Prüfer auf das Wesentliche eigentlich konzentrieren sollten.

Manche Formalie vielleicht doch nicht so relevant

Auch der BFH wundert sich bei manchen Beanstandungen darüber und urteilt, dass die Buchführung kein Selbstzweck ist oder so manche Beanstandung eben nicht erheblich ist und jedenfalls nicht zu einer Verwerfung berechtigt. Solange also die Prüfer hier nicht in die Pflicht genommen werden durch das BMF, die Prüfungen etwas zügiger und vielleicht noch etwas gröber durchzuführen und sich nicht in den letzten Details zu verlieren, die vielleicht nicht unberechtigt sind aber mit Blick auf das Große und Ganze überflüssig erscheinen und jedenfalls einem verzetteln gleichkommen, werden insgesamt die Prüfungsquoten sich kaum verbessern. Da auch die Prüferzahlen seit vielen Jahren rückläufig sind, werden also die Prüfer, wenn sie so prüfen wie bislang, auch mit diesen Mitwirkungsverpflichtung der Steuerpflichtigen und den qualifizierten Prüfung verlangen oder den Rahmenvereinbarungen nicht wirklich schneller vorankommen.

Mehr Kontrolle und Anleitung der Prüfer erforderlich: in der ApO wäre dazu die Chance gewesen

Das Problem liegt vielmehr darin, dass die Prüfer offenbar viel zu freie Hand haben bei dem, was sie prüfen und wie lange sie prüfen und damit die Effizienz der Prüfer nicht erhöht wird. Solange also die Verwaltung selbst sich hier im Wege steht und die Prüfer nicht zu einem schnelleren durchkämmen der vielen Fälle verpflichtet, werden also die Rahmenvereinbarungen nach § 8 ApO und die qualifizierten Mitwirkungsverlangen nach § 9 ApO (§ 200 a AO) nicht wirklich zu einer Beschleunigung der Prüfungsverfahren und zu einer Erhöhung der Prüfungsquoten beitragen können.

qualifizierte Mitwirkungsverlangen als Geldakquisitionsmaschine

Die qualifizierten Mitwirkungsverlangen sind aber indes eine Geldmaschine, da bei verzögerten Beantwortung entsprechend hohe wirtschaftliche Sanktionen drohen. Diese sind aber nicht in § neun ApO geregelt und es gibt auch hier keine Ausführungsvorschriften, sondern diese sind § 200 A AO geregelt.

Mitwirkungspflichten

In § 8 BPO 2000 waren bislang die Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen geregelt. Da § 200 a AO neu ist, ist nunmehr in § 9 ApO die Mitwirkungspflichten und das qualifizierte Mitwirkung verlangen nach § 200a AO erwähnt.

Steuerstrafrechtlicher Anfangsverdacht nun in § 11 ApO erfasst

Die bisherige Verpflichtung, bei einem entsprechenden Anfangsverdacht die Prüfung zu unterbrechen, die in § 10 BPO 2000 geregelt wird, ist nunmehr in § elf ApO geregelt. Die Fortsetzungssperre bei einem Anfangsverdacht vor Mitteilung der Verfahrenseinleitung wird nun auch ausdrücklich auf Besprechungen mit dem Steuerpflichtigen über den inkriminierten Sachverhalt erweitert. Ob diese Klarstellung erforderlich war, erscheint zweifelhaft. Denn schon bislang hat der Prüfer bei einem entsprechenden Anfangsverdacht pflichtgemäß Kontakt mit der BuStra aufgenommen und diese hat bei Bejahung des Anfangsverdachts aufgrund der Schilderungen des Prüfers ohnehin diesem ein Kontaktverbot verhängt, bis das Verfahren eingeleitet ist oder bis die Steuerfahndung erschienen und durchsucht wird.

Schon bislang Kontakt- und Kommunikationssperre bei Anfangsverdacht des Prüfers

In diesen Fällen war schon bislang der Prüfer meist irgendwie kurzfristig verhindert dort irgendwelche Ausreden gebraucht, um nicht mehr erscheinen zu müssen und nicht weiter prüfen zu müssen, sodass ohnehin der Kontakt in diesen Situationen bislang schon eingefroren war. Das jetzt auch ein Besprechungsverbot für die inkriminierten Sachverhalte ausdrücklich geregelt ist, verwundert insoweit, dass sie überhaupt ein Regelungsbedarf gesehen wird. Letztendlich war dies derzeit nach altem Recht schon gängige Praxis, dass der Prüfer dann aus dem Verkehr gezogen wurde, die Prüfung nicht weiter fortgesetzt wurde, bis entweder per Postzustellungsurkunde oder per Vollzug eines heimlich beantragten Durchsuchungsbeschlusses der Steuerpflichtige dann mit Aushändigung des zuzustellenden Schreibens durch die Brust oder mit Aushändigung des Durchsuchungsbeschlusses anlässlich dessen Vollzugs über den Verdacht informiert wurde.

Feinfühligkeit und Kommunikationsgeschickt des Prüfers wäre in den steuerstrafrechtlich ggf. kritischen Fällen wichtig bei der Frage, onb ein Anfangsverdacht denn wirklich vorliegt – hier bleibt die ApO leider inhaltsleer

In diesem Zusammenhang ist das eigentliche Problem durch das BMF nicht gelöst worden. Der Prüfer hat einen Verdacht und schildert natürlich den Verdacht der BuStra so, wie er den Sachverhalt verstanden hat oder auch missverstanden hat. Gerade bei kommunikationsarmen Prüfern ist schon so mancher angebliche Anfangsverdacht in den Raum gestellt worden, der sich hinterher als schlicht falsch entpuppte. Hier die Prüfer also darauf hinzuweisen, und ihnen Handlungsanweisungen zu geben, dass sie natürlich auch tatsächlich erfragen müssen, ob denn wirklich ein steuerstrafrechtlicher Anfangsverdacht besteht und hier die Prüfer entsprechend auszubilden und weiterzubilden, lässt sich jedenfalls anhand der neuen ApO nicht erkennen. Dabei soll natürlich der Steuerpflichtige nicht darauf hingewiesen werden, dass der Prüfer vielleicht einen steuerstrafrechtlichen Anfangsverdacht hat.

Häufig Vorverurteilungen, Schnellschüsse und fehlende sachgerechte Fragen des Prüfers, sondern nur ein Zusammenreimen angeblicher Indizien, statt sachgerechte Aufklärung

Andererseits kann es auch nicht richtig sein, dass aufgrund eines Missverständnisses oder einer unklaren und unvollständigen Ermittlung ein Steuerstrafverfahren eingeleitet oder gar eine Fahndungsdurchsuchung ins Leben gerufen wird. Hier gehört Feingefühl und eine intelligente Fragetechnik des Prüfers aber auch nicht vorschnelle falsche Schlussfolgerungen aus einem völlig harmlosen Sachverhalt zu dem richtigen Handwerkszeug. Da der Steuerpflichtige von der BuStra nicht befragt wird und auch der Ermittlungsrichter mit dem Steuerpflichtigen nicht über den Sachverhalt spricht, um zu klären, ob tatsächlich ein Anfangsverdacht vorliegt, ist dies sicherlich ein schwieriger Punkt für den Betriebsprüfer, auf dessen Beurteilung dann die BuStra alleine vertraut. Allerdings kann die BuStra den Sachverhalt auch nicht alleine Prüfungsnummer sondern blickte stets durch die Brille des Prüfers auf den von ihm einseitig berichteten Sachverhalt. Es verwundert daher wenig, dass die BuStra zu dem selben Ergebnis kommt wieder Prüfer, weil der Prüfer eben den Sachverhalt aus seiner Sicht subjektiv so darstellt und den von ihm angenommenen Anfangsverdacht nicht selbst kritisch hinterfragt. Die neue ApO gibt weder für die Prüfer noch für die Steuerpflichtigen hier Hinweise, sachgerechte Handlungsanweisungen, eine verlässliche Leitlinie. Sie lässt die Prüfer und die Steuerpflichtigen auch weiterhin hier auf sich alleine gestellt.

 

Steuerstrafrechtliche Vorprüfungen – der Wolf im Schafspelz

Zudem gibt es Fälle, in denen die BP quasi zur Vorprüfung eines Anfangsverdachts entsandt wird. Sie kommt also hier schon mit einem vorgefassten Anfangsverdacht und mit Vorurteilen und überprüft nur, ob die Indizien dafür tatsächlich vorliegen. Der hier aber der Prüfer allein auf sich gestellt ist und seine Erkenntnisse nicht kritisch hinterfragt werden, führen natürlich auch solche Horchposten und solch ein Wolf im Schafspelz schnell zu einer Bestätigung der vorgefassten Meinung oder zur Bejahung befürchteten Missstand, auch wenn dieser vielleicht tatsächlich gar nicht vorliegt. Manchmal wäre da eine offene Frage und eine unvoreingenommene Haltung für alle Beteiligten sinnvoller. Es ist für alle Beteiligten dann ein Ritt auf der Rasierklinge, einerseits nicht die Verdachtslage des Finanzamts zu verraten, andererseits dem Steuerpflichtigen gerecht zu werden und es sachgerecht den Sachverhalt aufzuklären. Hier wären Hinweise und Verhandlungstaktiken bzw. sachgerechte Informationswege hilfreich. Beispielsweise auch Festschreibung, wie in solchen Fällen der Steuerpflichtige befragt werden soll und auch die Festschreibung der Fragen, die der Prüfer gegebenenfalls stellt. Möglicherweise sind auch hier schriftliche vor Anfragen sachgerechter, da dann die Anfragen einerseits und die Antworten andererseits neutral festgehalten werden würden. Jedenfalls bleibt auch hier in diesen Situationen dem Prüfer bzw. dessen SGL es überlassen, wie geschickt oder ungeschickt er hier vorgeht und wie falsch oder richtig sich dann der Fall dann entwickelt. Ziel muss es doch sein, einerseits die Fragen aufzuklären, andererseits auch nicht zu Unrecht eine Steuerfahndung beim Steuerpflichtigen los zu treten, bloß weil das Finanzamt den Sachverhalt nicht versteht oder ein komisches Gefühl dabei hat oder angeblich der Fall in ein bestimmtes Schema passt, dem Steuerpflichtigen damit aber Unrecht getan wird.

Sachgerechte Ausbildung – Spezialprüfer

Die Ausbildung der Prüfer dahingehend, dass sie ein steuerstrafrechtliches Feingefühl und auch eine entsprechende Fragetechnik entwickeln müssen und entsprechende Fortbildungen haben müssen, bevor sie eventuell vorschnell und abwegig einen Anfangsverdacht annehmen, fehlt jedenfalls hier in der ApO. Vielleicht wären auch Spezialprüfer mit einem tiefgreifenden steuerstrafrechtlichen Verständnis als Bindeglieder zwischen BuStra und BP ein sinnvoller Weg. Die ApO schweigt sich zu diesen Thematiken vollständig aus.

Wichtig: der Vorname des Prürfers oder der Prüferin steht nicht mehr im Dienstausweis

In § 28 ApO ist nunmehr bei dem Ausweis des Prüfers nicht mehr erforderlich, dass der Vorname des Prüfers erwähnt wird, es genügt nur noch der Familienname. Ob der Steuerpflichtige allerdings diesen Ausweis sehen darf bzw. ob er sich davon eine Kopie machen darf oder eine Fotografie machen darf, besagt die ApO nicht. Dabei kann es ja sinnvoll sein, dass beispielsweise die Ausweiskopie des Prüfers an der Pforte oder an anderen Abteilung hinterlegt wird, die der Prüfer betreten können soll.

§ 12 BPO: Schlussbesprechung per Telefon oder per Videocall möglich

• 12 Abs. 2 ApO regelt die Möglichkeit einer elektronischen oder telefonischen Durchführung einer Schlussbesprechung mit Zustimmung des Steuerpflichtigen. Gemeint ist damit auch die Möglichkeit einer Schlussbesprechung per Videokonferenz. Diese Neuerung wird zwar nun erstmals in der About nun aufgenommen, ist aber keine Neuerung, da bisher schon Praxis.

Kein Wort zum rechtswidrigen Entfallenlassen von Schlussbesprechungen

Ob damit die rechtswidrige Praxis verschiedener BP-Stellen bzw. einzelner Prüfer und deren SGLs aufgegeben wird, Schlussbesprechungen einfach entfallen zu lassen, etwa wenn sich der Steuerpflichtige nicht meldet oder sich nicht um einen Termin bemüht oder auf einen Terminvorschlag sich nicht äußert, ist zweifelhaft. Solange die Rechtsprechung hier dies sanktionslos lässt und auch das BMF hier offenbar kein Interesse zeigt, dass das Gesetz entsprechend angewandt wird und anderslaufende Prüfer hier nicht angewiesen werden das Gesetz zu beachten, ändert sich also an dieser rechtswidrigen Praxis nichts. Das BMF hatte es leider verabsäumt, die Prüfer auf die Verpflichtung zur Durchführung einer Schlussbesprechung bei Feststellungen, also bei Beanstandungspunkten hinzuweisen und dies festzuschreiben. In der Praxis entfallen immer wieder in streitigen Fällen oder in denen sich der Steuerpflichtige nicht rechtzeitig auf einen Besprechungsvorschlag geäußert oder nicht einen Termin von mehreren auswählt einfach die Schlussbesprechung. Dies ist mit § 201 Abs. 1 AO nicht vereinbar. In den Betriebsprüfungsbericht wird dann einfach falsch behauptet, der Steuerpflichtige habe auf die Schlussbesprechung verzichtet, was so nicht zutreffend ist.

Unverändert kein Verwertungsverbot bei rechtswidrigem Entfallenlassen der Schlussbesprechungen

Eine Durchsetzung der Rechte dahingehend, dass das BMF von einem Verwertungsverbot der Prüfung ausgehen würde, wenn die Schlussbesprechung rechtswidrig entfällt und damit rechtliches Gehör nicht gewährt wird, ist in der ApO unverändert nicht enthalten. Die Rechte des Steuerpflichtigen werden also nicht gestärkt und die Prüfer nicht auf die Pflichtwidrigkeit das Entfallen lassen der Schlussbesprechung hingewiesen und auch daraus seitens des BMF keinerlei Konsequenzen gezogen.

Teilprüfungen, § 13 ApO

Bei § 13 wird die Möglichkeit der Teilprüfungen ausdrücklich erwähnt. Die Prüfer werden darauf hingewiesen, dass eine umfassende Sachverhaltsdarstellung auch bei erwarteten internationalen Streitbeilegung oder vorab Verständigungsverfahren im Bericht enthalten sein soll.

Konzernprüfungen

Bei der Konzernprüfung wird in § 14 die Schwelle von 25 Million € auf 50 Millionen € Außenumsätze jährlich angehoben.

Fazit

Insgesamt ist daher die neue ApO eher etwas enttäuschend und bringt nicht wirklich die Betriebsprüfung entscheidend voran.

 

Fragen zur Betriebsprüfung oder Fahndungsprüfung? Dann rufen Sie an: RA Dr. Jörg Burkhard, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Strafrecht: 0611-890910 oder 06128-60502000, Der Top-Spezialist im streitigen Steuerrecht, bei BP, Zoll, Steuerstrafverfahren, Hinterziehung, Kasse, Kassennachschau, Schätzungenb, Verprobungen, Selbstanzeige, Tax Compliance