OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238:

•auf eine objektiv falsche ihm erteilte, geäußerte Rechtsauffassung eines Steuerberaters darf sich der Steuerpflichtige verlassen

•Ein Irrtum über eine Steuerbarkeit oder Steuerpflicht ist ein Tatbestandsirrtum und wirkt vorsatzausschließend

•Die innere Tatseite, also den subjektiven Tatbestand, muss die Finanzverwaltung dem Steuerpflichtigen in vollem Umfang nachweisen, wenn sie steuerstrafrechtlich eine Hinterziehung behauptet bzw. steuerlich aus Tatbeständen Vorteile erlangen will, die eine Steuerhinterziehung voraussetzen, wie etwa eine verlängerte Festsetzungsverjährungsfrist nach § 169 II 2 AO, Hinterziehungszinsen, § 235 AO oder eine Haftungsinanspruchnahme nach §§ 191, 71 AO

Gemäß § 370 Abs. 1 Ziff. 1 AO macht sich wegen Steuerhinterziehung strafbar, wer den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt. Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht oder nicht in voller Höhe festgesetzt werden (§ 370 Abs. 4 S. 1 AO). In subjektiver Hinsicht verlangt die Vorschrift Vorsatz, wobei bedingter genügt (OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238, Rn 214).

Zum Vorsatz der Steuerhinterziehung gehört, dass der Täter den angegriffenen bestehenden Steueranspruch dem Grunde und der Höhe nach kennt und ihn trotz dieser Kenntnis verkürzen will (OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238, Rn 215). Im Rahmen einer Parallelwertung in der Laiensphäre muss der Täter erkennen, dass ein Steueranspruch existiert und dass er darauf schädigend einwirkt („Steueranspruchstheorie“; vgl. BGH NJW 2003, 907 [910] = NStZ 2003, 550; OLG Köln – 2. Strafsenat – NJW 2004, 3504 [3505]; FG München PStR 2011, 245 Tz. 14 (bei Juris); Rolletschke, in Graf/Jäger/Wittig, Wirtschafts- und Steuerstrafrecht, § 370 AO Rz. 234 m. w. Nachw.) Nicht immer klar ist, was diese Parallelwertung in der Laiensphäre eigentlich sein soll. Häufig legen hier die Mitarbeiter der Bußgeld und Strafsachenstelle Jahren eigenen Kenntnisstand zu Grunde. Dabei vergessen sie, dass der Steuerpflichtige gerade keine Ausbildung zum Diplom Finanzwirt hat, sondern zumeist vom Steuerrecht keine oder nur wenig Ahnung hat. Das was also dem BuStra-Mitarbeiter klar ist, muss noch lange nicht dem Steuerpflichtigen klar sein. Diese Parallelwertung in der Laiensphäre ist also das, was sich der Normalbürger in Gestalt des Steuerpflichtigen mit seinem Sonderwissen nun vorstellt oder wovon er ausgeht. Damit ist diese Parallelwertung in der Laiensphäre nicht nur objektiv zu sehen, sondern ein etwaiges Sonderwissen des Täters ist mit einzubeziehen. Hat also der Steuerpflichtige irgendwann einmal etwas zu den Steuern gelernt, muss man dies berücksichtigen. Dabei darf man aber, wenn der Steuerpflichtige vor etlichen Jahren eine kaufmännische Ausbildung hatte und seitdem nicht mehr in diesem Beruf gearbeitet hat und erst recht nicht speziell mit Steuern gearbeitet hat, nicht unterstellen, dass er Steuerfachmann wäre. Denn das, was etwa ein Einzelhandelskaufmann oder ein Bankfachmann im Rahmen der Ausbildung lernt, oder etwa auch ein Metzgermeister oder Schreinermeister im Rahmen seiner Meisterprüfung mit Steuern lernt, und er dann über 20, 30 oder 40 Jahre keine Berührungsmenge Punkte mehr zu steuern hat, hat sich erstens so viel verändert, dass das, was er damals lernte, heute wahrscheinlich nicht mehr aktuell ist und darüber hinaus ist, wenn der seit zu langer Zeit auf einem ganz anderen Gebiet arbeitet, natürlich eine Erinnerung an das, was er damals lernte allenfalls nur noch rudimentär vorhanden. Es kommt also bei dieser Parallelwertung in der Laiensphäre darauf an, was der Steuerpflichtige wohl bei vernünftiger Zugrundelegung seines Wissens und etwaigen Sonderwissens wohl gedacht haben könnte bzw. angenommen haben könnte. Dabei wird natürlich Sachen anders betrachten, als ein Steuerfachmann oder ein Mitarbeiter der Bußgeld und Strafsachenstelle bzw. als ein Staatsanwalt oder Richter. Geht der Steuerpflichtige davon aus, dass ein Steueranspruch nicht existiert, befindet er sich somit nicht im Verbots-, sondern im Tatbestandsirrtum (OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238, Rn 215.).

Wenn also etwa der Steuerpflichtige annimmt, die Überlassung eines Pkws für geschäftliche Zwecke und auch zur Privatnutzung sei steuerlich irrelevant oder etwa der Erhalt einer Aufsichtsratsvergütung, gerade weil diese so gering ist und als Aufwandsentschädigung bezeichnet ist, sei nicht steuerbar bzw. nicht steuerpflichtig, wird man ihm nicht das Spezialwissen eines Diplom Finanzwirt des entgegenhalten dürfen, sondern eben von dem normalen Wissen der Steuerpflichtigen unter Einbeziehung die Beziehung etwaigen Sonderwissens als Messlatte zu Grunde legen müssen. Wenn es danach glaubhaft erscheint, dass er nicht weiß, dass der geldwerte Vorteil bzw. die Aufsichtsratsvergütung, die sich vielleicht nur auf 2400 € im Jahr beläuft und als Aufwandsentschädigung bezeichnet ist, steuerpflichtig sind, wird man dem nichts entgegensetzen können. Es handelt sich dann um einen Tatbestandsirrtum, der den Vorsatz entfallen lässt.

Man wird in diesem Fall im zwar steuerlich, soweit die Regelfestsetzungsverjährungsfrist noch nicht abgelaufen ist, entgegenhalten können, dass dann, wenn der Steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (vgl. § 8 Abs. 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 S. 1 Ziff. 4 EStG) erzielt, gemäß § 8 Abs. 2 S. 2 EStG die Nutzung eines betrieblichen Kfz für private Fahrten zu diesen Einnahmen zählt. Sachlohn im Sinne von § 19 EStG und damit ein lohnsteuerlich erheblicher Vorteil wäre sogar auch dann anzusetzen, wenn der Steuerpflichtige das betriebliche Fahrzeug nicht vertragswidrig privat nutzt, sondern sich auf eine ausdrückliche Nutzungsgestattung stützen kann (BFHE 228, 354 Tz.14) (bei Juris). Voraussetzung ist aber stets, dass das Fahrzeug tatsächlich auch privat genutzt wird (vgl. Schmidt-Krüger, Einkommensteuergesetz, 32. Aufl. 2013, § 8 Rz. 40), wofür bei gestatteter Nutzung gegebenenfalls ein Anscheinsbeweis streitet (vgl. Kister, in Hermann/Heuer/Raupach, § 8 EStG Rz. 86). Wie allerdings der Steuerpflichtige, der einen betrieblichen PKW zur Verfügung gestellt bekommt, sogar auch im Anstellungsvertrag die private Mitbenutzung dieses Pkws gestattet bekommen, tatsächlich aber nicht diesen PKW mit nutzt, sich hier gegen wehren können soll, erscheint äußerst schwierig: seine Behauptung, er habe den PKW jedenfalls nicht genutzt, wird möglicherweise das Finanzamt damit begegnen, dass jeder, der einen betrieblichen PKW auch zur Privatnutzung erlassen bekommt, diesen Vorteil natürlich auch ausnutzen wird wollen. Häufig sei dies ja auch gerade Bestandteil der Vertragsverhandlungen, dass man einen Firmenwagen bekommt und diesen auch privat nutzen darf. Dieses indirekte Gehalt ist dann eben der geldwerte Vorteil, der dann zu versteuern ist. „Betrieblich“ im Sinne von § 8 Abs. 2 S. 2 EStG ist dabei ein im Rahmen der Einnahmenerzielung aus einer Überschusseinkunftsart überlassenes Kraftfahrzeug, was auch die Möglichkeit einschließt, dass das Fahrzeug nicht vom Arbeitgeber, sondern von dritter Seite gestellt wird (vgl. Kister a. a. O. Rz. 81), mag auch die Überlassung eines zum Betriebsvermögen des Arbeitgebers gehörenden Fahrzeugs im Rahmen eines Normalarbeitsverhältnisses das gesetzliche Leitbild darstellen (vgl. Krüger a.a.O.). Nutzt aber der Arbeitnehmer das betriebliche Fahrzeug nicht privat, liegt natürlich dann in der Nichtangabe des geldwerten Vorteils keine Steuerhinterziehung. Sinnvoll allerdings wird es sein, dass der Steuerpflichtige hier etwa über das mitschreiben von Kilometerständen bzw. das Führen eines Fahrtenbuchs seine nicht Nutzung für private Fahrten versucht nachzuweisen. Dabei aber darf nicht übersehen werden, dass alle steuerbegründenden und Steuer erhöhen Merkmale die Finanzverwaltung beweisen muss und erst recht natürlich im Steuerstrafrecht den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung. Hat der Steuerpflichtige selbst oder über seinen Lebensgefährten also ein anderes Fahrzeug zur Verfügung und kann er glaubhaft machen, dass er das Dienstfahrzeug nur dienstlich genutzt habe, dürfte trotz der Klausel im Arbeitsvertrag, dass er diesen PKW für Privatfahrten nutzen darf, kaum ein geldwerter Vorteil anzusetzen sein bzw. wenn noch keiner angesetzt wird, natürlich kein Strafverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung gegen ihn durchgeführt werden.

Wiederum anders ist nunmehr der Fall, wenn der Steuerpflichtige den Wagen dienstlich wie auch privat nutzt, wobei gleichgültig ist, ob ihm dieses Recht arbeitsvertraglich eingeräumt ist oder nicht, und er die private Nutzung, so den geldwerten Vorteil nicht erklärt, weil er der Auffassung ist, dieser sei nicht steuerbar und nicht steuerpflichtig. In diesem Fall fehlt die notwendige Kenntnis der Steuerpflichtigen vom Bestehen des fraglichen Steueranspruchs. Zwar sind entlastende Angaben des Beschuldigten Steuerpflichtigen, für deren Richtigkeit oder Unrichtigkeit es keine (ausreichenden) Beweise gibt, nicht ohne Weiteres in einer gedachten Urteilsfeststellung als unwiderlegbar zugrundezulegen. Vielmehr muss der Tatrichter auf der Grundlage des gesamten Beweisergebnisses entscheiden, ob diese Angaben geeignet sind, seine Überzeugungsbildung zu beeinflussen. Dies gilt im besonderen Maße bei der Behauptung eines dem Angeklagten günstigen inneren Vorgangs, ohne dass objektivierbare Tatsachen deutlich würden, in denen die angebliche innere Einstellung einen erkennbaren Niederschlag gefunden hätte (BGH NStZ-RR 1998, 186; OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238, Rn 221).

Kann sich aber der Steuerpflichtige auch noch auf eine entsprechende Auskunft eines Steuerberaters berufen, der ihm in diese – wenn auch falsche – Information seinerzeit erteilt hat, ist er exkulpiert. Denn wenn dem steuerlichen Fehler, also der objektiv fehlerhaften Nicht- Erklärung der steuerpflichtigen Einkünfte (etwa des geldwerten Vorteils oder der Aufsichtsratsvergütung, auch in geringer Höhe und als Aufwandsentschädigung im Vertrag beschrieben) aber eine steuerliche Beratung zugrunde liegt, kann dem Steuerpflichtigen kein Vorwurf gemacht werden, wenn er sich darauf verlässt, gleichgültig ob die erteilte steuerliche Auskunft zutreffend war oder nicht. Denn auf eine entsprechende Auskunft eines qualifizierten Beraters darf der Steuerpflichtige sich mangels Anhaltspunkten für deren Unrichtigkeit grundsätzlich verlassen (vgl. FG München a.a.O. sogar für den Fall des Fehlens feststehender Einkünfte in einer vom Steuerberater gefertigten Steuererklärung; OLG Köln a.a.O.). Eine entsprechende, auf einer argumentierbaren – wenn auch falschen – Rechtsauffassung beruhende Beratung eine Steuerberaters wirkt jedenfalls vorsatzausschließend (OLG Köln · Urteil vom 30. September 2014 · Az. 1 RVs 91/14, openJur 2014, 24238, Rn 222).

Soweit das OLG Köln hier aber einschränkend meint, dass sich der Steuerpflichtige nur auf eine argumentiert Ware, d.h. auf eine vertretbare falsche Ansicht seines Steuerberaters verlassen können soll, wird das OLG. Denn woher sollte denn der Steuerpflichtige wissen, welche Rechtsansicht noch vertretbar ist und welche nicht? Wie sollte er, wenn ihm die Auskunft von seinem Berater erteilt wird erahnen können ob es sich hier um eine argumentiert Ware oder nicht mehr argumentiert Ware Auskunft handelt? Richtig ist insoweit, dass der Steuerpflichtige sich auf die ihm erteilte Information seines Beraters verlassen darf, wenn die nicht so abwegig ist, dass aus ihr heraus sich Anlass zu Zweifeln ergibt. Ein praktisches Problem ergibt sich aber möglicherweise in diesen Fällen, in denen der Steuerberater sich entweder nicht mehr daran erinnern kann oder aber die Erteilung einer solchen falschen Auskunft bestreitet, sei es, weil er einen Schadenersatz fürchtet oder aber sein Renommee ramponiert sieht. Dies sind aber dann praktische Probleme im Einzelfall, die nichts am Grundsatz ändern, dass sich der Steuerpflichtige auf die ihm erteilte Auskunft seiner Steuerberaters verlassen darf.

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About Jörg Burkhard

Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Strafrecht, Spezialist für Betriebsprüfung, streitiges Steuerrecht, Steuerfahndung, Zollfahndung, Arbeitgeberstrafrecht, Zollstrafrecht, Selbstanzeige, Tax Compliance

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