Verletzung der Mitwirkungspflichten im Steuerrecht
Grundsätzlich trägt die Finanzbehörde die objektive Beweislast (= sogenannte Feststellungslast) für diejenigen Tatsachen, die einen Steueranspruch begründen oder erhöhen. Umgekehrt trägt der Steuerpflichtige die Beweislast für alle Tatsachen, die die Steuerlast mindern oder negieren. Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, gilt diese Beweislastregelung nicht uneingeschränkt (BFH, Urteil vom 15.2.1989, BStBl 1989 II, 462, BFH, Urteil v 09.08.1991, BStBl 1992 II, 55). Das Finanzamt darf bei Verletzung der Mitwirkungspflicht grundsätzlich schätzen und das Beweismaß ist gemindert. Die Verletzung der Mitwirkungspflichten ist daher quasi eine Doppelklatsche gegen den Steuerpflichtigen und daher unter keinen Umständen zu empfehlen. Hat es der Steuerpflichtige zu vertreten, dass die Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden müssen, weil er zum Beispiel seine Mitwirkungspflichten nach Paragraf 90 Abs. 2 AO bei einem Auslandssachverhalt verletzt, gehen die Unsicherheiten zu seinen Lasten und die Finanzverwaltung ist im allgemeinen berechtigt und verpflichtet, die Besteuerungsgrundlagen nach den für den Steuerpflichtigen ungünstigsten, aber noch möglichen und realistischen Sachverhalt festzustellen und die Besteuerungsgrundlagen möglicherweise mit einem Sicherheitszuschlag zulasten des Steuerpflichtigen zu schätzen, § 162 AO. Die Verletzung der Mitwirkungspflichten nach Paragraf 90 Abs. 3 AO zieht noch weitreichendere Konsequenzen nach sich.
Die Finanzverwaltung hat dies in Abschnitt 78 AEAO zu § 90 AO wie folgt formuliert:
Abschnitt 78 AEAO – AEAO zu § 90 – Mitwirkungspflichten der Beteiligten:
- 1.
Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Pflichten gem. § 90 Abs. 2 AO und ist der Sachverhalt nicht anderweitig aufklärbar, so kann zu seinem Nachteil von einem Sachverhalt ausgegangen werden, für den unter Berücksichtigung der Beweisnähe des Steuerpflichtigen und seiner Verantwortung für die Aufklärung des Sachverhalts eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht. Insbesondere dann, wenn die Mitwirkungspflicht sich auf Tatsachen und Beweismittel aus dem alleinigen Verantwortungsbereich des Steuerpflichtigen bezieht, können aus seiner Pflichtverletzung für ihn nachteilige Schlussfolgerungen gezogen werden (BFH, Beschluss vom 17.03.1997, I B 123/95, BFH/NV S. 730). - 2.
Zu den Folgen der Verletzung der Aufzeichnungs- und Vorlagepflicht nach§ 90 Abs. 3 AO vgl.§ 162 Abs. 3 und 4 AO. - 3.
Zu den Grundsätzen für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen nahe stehenden Personen mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen in Bezug auf Ermittlungs- und Mitwirkungspflichten, Berichtigungen sowie auf Verständigungs- und EU-Schiedsverfahren (Verwaltungsgrundsätze-Verfahren) vgl. BMF-Schreiben vom 12.4.2005, BStBl I S. 570.
Und sodann in Abschnitt 125 AEAO (zu § 162 AO) wie folgt weiter formuliert:
Abschnitt 125 AEAO – AEAO zu § 162 – Schätzung von Besteuerungsgrundlagen:
- 1.
Bei der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen in den Fällen des § 155 Abs. Abs 2 AO handelt es sich um eine vorläufige Maßnahme des Wohnsitzfinanzamtes, der ein Grundlagenbescheid nachfolgen muss (BFH-Urteil vom 26.7.1983, VIII R 28/79, BStBl 1984 II S. 290). - 2.
Wegen der Pflicht zur Abgabe einer Steuererklärung trotz Schätzung siehe § 149 Abs. 1 Satz 4 AO. - 3.
Wegen der nur eingeschränkten Offenlegung der Verhältnisse von Vergleichsbetrieben vgl. AEAO zu § 30, Nr. 4.5. - 4.
Werden die Besteuerungsgrundlagen wegen Nichtabgabe der Steuererklärung geschätzt, ist die Steuer unter Nachprüfungsvorbehalt (§ 164 AO) festzusetzen, wenn der Fall für eine eventuelle spätere Überprüfung offen gehalten werden soll. Dies gilt z. B. wenn eine den Schätzungszeitraum umfassende Außenprüfung vorgesehen ist oder zu erwarten ist, dass der Steuerpflichtige nach Erlass des Bescheids die Steuererklärung nachreicht.
Die unter Nachprüfungsvorbehalt stehende Steuerfestsetzung ist – sofern der Steuerpflichtige keinen Einspruch eingelegt bzw. keinen Änderungsantrag gestellt hat und auch keine Außenprüfung vorgesehen ist – bei der Veranlagung für das Folgejahr zu überprüfen. Dabei sind auch die in einem eventuellen Vollstreckungsverfahren gewonnenen Erkenntnisse zu berücksichtigen. Der Nachprüfungsvorbehalt ist danach grundsätzlich aufzuheben, auch wenn die Steuerfestsetzung nicht zu ändern ist.
Zur Aufhebung des Nachprüfungsvorbehalts in Fällen einer Fristsetzung nach § 364 b AO vgl. AEAO zu § 364b, Nr. 2. - 5.
Wegen der Befugnis zur Schätzung bei Verletzung der Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO vgl. AEAO zu § 90, Nr. 1. - 6.
Die Besteuerungsgrundlagen sind nach § 162 Abs. 1 AO unter anderem dann zu schätzen, wenn tatsächliche Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen unrichtig oder unvollständig sind. Hat der Steuerpflichtige in einem derartigen Fall die Zustimmung zu einem Kontenabruf verweigert (§ 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 AO), sind die nach Einschätzung der Finanzbehörde nicht erklärten steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO dritte Alternative zu schätzen. In diesem Fall kann zu Lasten des Steuerpflichtigen von einem Sachverhalt ausgegangen werden, für den unter Berücksichtigung seiner Beweisnähe und seiner Verantwortung für die Aufklärung des Sachverhalts eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht. Gleiches gilt, wenn ein mit Zustimmung des Steuerpflichtigen durchgeführter Kontenabruf keine neuen Erkenntnisse gebracht hat, z. B. bei auf ausländischen – und deswegen durch einen Kontenabruf nicht ermittelbaren – Konten zugeflossenen Einnahmen oder bei baren Einnahmen. In diesen Fällen ist auch weiterhin eine Schätzung nach § 162 AO möglich, wenn Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Angaben über Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen nicht vollständig oder unzutreffend sind.
Aber: Auch die Finanzbehörde hat Mitwirkung- und Aufklärungspflichten: § 88 AO! Auch sie kann diese verletzten. was sind dann die Rechtsfolgen von einer Mitwirkungs- oder Aufklärungspflichtverletzung der Finanzverwaltung?
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