Verdachtsliste bei Umsatzsteuer-Nachschauen

Die Umsatzsteuernachschau ist keine freundliche Begrüßung-Nachschau oder nur eine allgemeine Stichprobe: Es gibt hier eine Verdachtsliste, die dem Prüfer Indizien aufzeigen soll, bei denen er tiefer einsteigen die Prüfung einsteigen sollte. Die Umsatzsteuernachschau (§ 27b UStG) ist daher ein besonderes Prüfungsinstrument der Finanzverwaltung, mit dem das Finanzamt unangekündigt und während der üblichen Geschäftszeiten die Einhaltung umsatzsteuerlicher Aufzeichnungs- und Anmelde- bzw. Erklärungspflichten und die richtige Berechnung der Umsatzsteuer bei einem Unternehmen überprüfen kann. Hier wird keine förmliche Betriebsprüfung eingeleitet und keine Prüfungsanordnung zuvor dem Steuerpflichtigen geschickt. Der Prüfer kommt unangemeldet und macht im Prinzip einen Cross- Check mit dem Ziel nach Auffälligkeiten zu suchen. Ermittlungen ins Blaue hinein ohne konkreten Anlass sind nicht zulässig, sodass stets Voraussetzungen für eine Umsatzsteuernachschau eine Prüfungsbedürftigkeit bzw. ein Prüfungsanlass ist. Hierfür dient bzw. unterstützt ihn die Verdachtsliste bei der Umsatzsteuer Nachschau.

Prüfer kommen nie ohne Prüfungsbedürftigkeit: Prüfungsanlass erforderlich

Die Finanzbeamten haben also stets eine gewisse Prüfungsrelevanz des Betriebes im Vorfeld festgestellt. Eine Nachschau ohne konkreten Anlass und ohne Aufklärung bedarf ist nicht zulässig. Allerdings lässt sich ein solcher Anlass stets leicht herstellen bzw. begründen: sei es aufgrund einer branchenspezifischen oder entdeckter Hinterziehungsmethoden, die hier auch in dem Berichtsbetrieb angewandt werden könnten oder im Betrieb gibt es irgendwelche Auffälligkeiten oder Ungereimtheiten, deren Aufklärung es bedarf und deswegen eine gewisse Kontrolle im Rahmen der Umsatzsteuernachschau durch den Betriebsprüfer bzw. den zuständigen Sachgebietsleiter für notwendig gehalten wird.

Keine wirkliche Justitiabilität der Anordnung der Umsatzsteuer Nachschau

Allerdings sind diese Prüfungsbedürftigkeit als Voraussetzung für eine Umsatzsteuer Nachschau nicht wirklich justiziabel: Eine Umsatzsteuernachschau soll auch dann schon möglich sein, wenn bereits eine Vermutung besteht, der Steuerpflichtige könnte Umsatzsteuern hinterzogen haben. Damit bleibt zwar theoretisch die Möglichkeit, gegen die Anordnung einer Umsatzsteuer Nachschau einen Einspruch nach § 347 Abs. 1 StPO einzulegen, da mit dem Erscheinen des Prüfers und dem Beginn der Prüfung der Verwaltungsakt inzident ausgesprochen wird, dass hier der Betrieb durch eine Umsatzsteuernachschau nach § 27b UStG geprüft werden soll. Argumentiert man nun mit der Verwaltung, dass die Nachschau das kleinere Übel als die Umsatzsteuersonderprüfung ist und es sich nur um eine stichprobenweise kurze quasi abgekürzte Prüfung handeln soll, quasi nur einige wenige Punkte geklärt werden sollen, wird man kaum das Übermaßverbot hier ins Felde führen können als Begründung dafür, dass (schon wieder) eine Umsatzsteuernachschau unverhältnismäßig sei.

keine sachgerechte Begrenzung durch das Tatbestandsmerkmal „Prüfungsbedürftig“

Und die Argumentation, dass die Nachschau nur durchgeführt werden dürfe, wenn ein entsprechender Prüfungsanlass bestehe, verspricht ebenfalls kaum Erfolg. Insoweit liegt in den Worten eine Inhaltsleere, wenn dargelegt wird, dass die Umsatzsteuernachschau einen Prüfungsanlass bedarf, dieser Anlasse aber jederzeit argumentativ spielelend leicht und unwiderlegbar begründet werden kann. Wie könnte sich also der Steuerpflichtige gegen die Anordnung einer Umsatzsteuernachschau effektiv wären? Rechtlich bleibt dem Steuerpflichtigen zwar der Einspruch. Aber wie kann er begründen, dass die Ansicht des Prüfers, sein Betrieb sei prüfungsbedürftig, falsch ist? Damit ist der Willkürlichkeit der Bejahung der Prüfungsbedürftigkeit Tür und Tor geöffnet und ein wirkliches Abwehrrecht des Bürgers gegen die Anordnung einer Umsatzsteuernachschau praktisch nicht ersichtlich.

Prüfungsbedürftigkeit einer Buchung oder einer Vielzahl von Buchungen?

Letztendlich bliebe auch bei den dogmatischen Streit, ob ein Prüfungsanlass besteht nur die Offenlegung durch die Finanzverwaltung, was sie eigentlich prüfen will und woraus Sie die Prüfungsbedürftigkeit ableitet wären dann der Steuerpflichtige darlegen müsste, dass doch keine Prüfungsbedürftigkeit besteht, weil etwa dem Finanzamt einfacher prüfbar ist als durch eine Umsatzsteuernachschau oder die behauptete Prüfungsbedürftigkeit aus anderen Gründen nicht besteht. In diesem Zusammenhang wird aber unweigerlich die zu prüfende Frage geklärt. Ist diese Prüfungsbedürftigkeit tatsächlich nur eine singuläre einzelne Buchung, würde dann danach, wenn die Finanzverwaltung kein weiterer Prüfungsbedürftigkeit bejaht, die Hauptsache für erledigt zu erklären sein und eine weitere Prüfungsbedürftigkeit nicht ersichtlich sein. Bei systembezogenen Prüfungsbedürftigkeiten wäre indes kaum mit stichprobenartigen Darlegungen das Prüfungsinteresse insgesamt zu negieren. Damit erscheint die Anordnung einer Umsatzsteuernachschau letztendlich praktisch nicht justiziabel.

Erweckt die Rechtsverteidigung nicht auch Argwohn?

Im Hintergrund besteht bei der Finanzverwaltung bzw. den Prüfer bei der Anordnung einer Umsatzsteuer Nachschau die Befürchtung oder die Sorge, dass bei dem Geschäftsmodell und den Umsätzen eine gewisse latente Gefahr einer Steuerverkürzung vorliegen könnte, sodass daraus auf eine Prüfungsrelevanz geschlossen werden kann. Im Rahmen der Gleichmäßigkeit der Besteuerung wird sich dann das Finanzamt darauf berufen dürfen, dass zur Aufklärung dieser Sorge die Umsatzsteuer Nachschau erforderlich ist und falls sich diese Sorge aufklärt und als unberechtigt zeigt, damit auch die Prüfung ohne weitere Konsequenzen erledigt ist. Umgekehrt wird die Finanzverwaltung aus der Abwehr gegen eine Nachschau darauf schließen, dass der Steuerpflichtige vielleicht doch etwas zu verbergen hat.

Dem steht entgegen, dass natürlich jegliche Prüfung Eingriff in die Freiheitsrechte ist und eine gerichtlich überprüfbaren Legitimation bedarf, Art. 19 Abs. 4 GG, Art. 2 Abs. 1 GG. Immerhin sind die Grundrechte Abwehrrechte des Bürgers gegen den Staat und gegen übermäßige Eingriffe des Staates in seine Freiheitsrechte. Insoweit erstaunt, dass man offenbar als Unternehmer gegen eine Umsatzsteuernachschau sich nicht wehren kann.

Anlässe für Umsatzsteuernachschau

Als Anlässe werden in § 27b Abs. 2 UStAE genannt: Existenzprüfungen bei Unternehmensgründungen, Entscheidungen bei Zustimmung nach § 168 S. 2 AO, Erledigung von Auskunftsersuchen zum Vorsteuerabzug anderer Finanzämter (Kontrollmitteilung), Erledigung von Auskunftsersuchen anderer Mitgliedstaaten. Darüber hinaus kommen in Betracht die Prüfung der Unternehmer Existenz, das Vorhandensein von Anlage- und Umlaufvermögen, einzelne Eingangs- und Ausgangsrechnungen, ordnungsgemäß der Belegführung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, einzelne Buchungsvorgänge, Verwendungsverhältnisse usw.

Zweck der Umsatzsteuernachschau

Der Zweck der Nachschau dient vor allem dazu, schnell und flexibel festzustellen, ob alle Umsätze ordnungsgemäß erklärt wurden. Weitere Ziele sind die Prüfungen, ob die Voraussetzungen für Steuerbefreiungen (z. B. innergemeinschaftliche Lieferungen gem § 4 Nr. 1 b UStG in Vm § 6 a UStG) vorliegen,  ob der Unternehmer seine Korrespondenz-, Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten erfüllt und ob die Registrierkassen bzw. das elektronische Aufzeichnungssystem korrekt genutzt wird und alle in diesem Zusammenhang erforderlichen Daten (Einzelaufzeichnungsverpflichtung, Z-Bons usw.) aufgezeichnet und aufbewahrt werden und ob die TSE ordnungsgemäß genutzt wird. Die Prüfung kann sich auf einzelne Teilaspekte oder einzelne Sachverhalte (gemäß dem Prüfer vorliegenden Kontrollmaterials) beschränken.

Ablauf der Umsatzsteuernachschau

Der Prüfer erscheint unangekündigt und muss sich allerdings mit seinem Dienstausweis ausweisen. Der Prüfer darf Geschäftsräume, Verkaufsräume und bestimmte nicht allgemein zugängliche Bereiche betreten und besichtigen. Er darf in Aufzeichnungen, Bücher, Rechnungen, Kassenberichte, Z-Bons, Verfahrensdokumentation, TSE-Unterlagen, kurzum in alle für die Umsatzsteuer relevanten Unterlagen Einblick zu Prüfzwecken verlangen. Die Prüfung von Einzelaufzeichnungen, Kassendaten oder USt-ID-Verifikationen ist dabei üblich. Häufig befragen USt-Sonderprüfer auch den Unternehmer oder dessen Personal. Deswegen sollten auch hier geeignete Auskunftspersonen wie bei einer BP dem Prüfer benannt werden, an die er sich dann wenden kann und bei Fragen wenden muss.

Die USt-Nachschau findet nur während der üblichen Büro-bzw. Geschäftszeiten des konkreten Betroffenen Unternehmers statt. Nicht maßgebend sind übliche Öffnungszeiten der Branche oder gar die Arbeitszeiten des Prüfers. Die Nachschau ist allerdings nicht auf die Zeiten des Publikumsverkehrs beschränkt, sondern meint eben die üblichen Arbeitszeiten des Betriebes. Auch wenn der Betrieb an bestimmten Tagen Publikums frei arbeitet (z.B. Sprechstunden nur vormittags oder mittwochs und freitags nie), ist der Prüfer hieran nicht gebunden.

Anders allerdings, wenn der Betrieb aus Sicherheitsgründen Schließanlagen und Alarmsystem hat, die Betriebsangehörigen also etwa eine halbe Stunde oder 1 Stunde vor Öffnung des Betriebes bereits anwesend sind, die Alarmanlagen aber noch scharf geschaltet sind und Publikumsverkehr noch nicht zugelassen ist, wie etwa bei Banken oder Juwelieren. Dann wird sich auch der Prüfer an diese Sicherheitsbeschränkungen halten müssen und kann dann nur zu den üblichen Öffnungszeiten Zutritt begehren, wenn das Wachpersonal vorhanden ist und die Sicherheitsbestimmungen einen reibungslosen Betriebsablauf gewährleisten.

Ähnliches gilt natürlich auch für produzierende Betriebe: Ist die Belegschaft einer Reinigungsfirma oder einer Baufirma oder einer Dachdeckerfirma schon morgens um 6:00 Uhr im Betrieb, die Buchhaltung erst aber ab 8:00 Uhr, kann der Prüfer erst mit seiner Hundesteuernachschau ab 8:00 Uhr im Büro beginnen.

Private Wohnräume dürfen nicht betreten werden

Private Wohnräume dürfen gegen den Willen des Inhabers nur zur Verhütung dringender Gefahren betreten werden. Was dies sein soll, lässt sich in concreto nicht erkennen, sodass private Wohnräume ohne vorherige Einwilligung und das Rechtsinhabers durch den Prüfer nicht betreten werden dürfen. Insoweit ist der Prüfer kein Fahnder und es ist in concreto kein Sachverhalt ersichtlich, bei dem das Betreten privater Wohnräume durch den Prüfer bei einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung vorliegen könnte.

Selbst wenn man sich einen hypothetischen Extremfall wie folgt hier einmal ausmalt, bei dem ein Verfolgungsrecht des Prüfers diskutiert werden könnte, sind diese Fälle wohl eher praxisfremd:

 

Beispiel 1

Beispiel 1: bei der Kassennachschau sieht der Prüfer wie der Steuerpflichtige einen vermutlichen Manipulationsstick aus der Kasse zieht und er ihn vermutlich vernichten will und der Steuerpflichtige mit diesem Stick dann in seine privaten Wohnräume flüchtet, um ihn dort (vermutlich) zu vernichten oder zu verstecken.

Lösung 1

Lösung 1: Hier wird man an das Jedermannsrecht des § 127 StPO für den Prüfer denken können, der hier eine Beweissicherung vornehmen will und den „Flüchtenden“ festhalten und von der Beweisvernichtung abhalten will. Ob durch § 27b Abs. 1 S. 2 UStG das Verfolgen und Stellen des flüchtenden Steuerpflichtigen gedeckt ist, setzt voraus, dass es hier um die Abwendung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung geht. Denn eine dringende Gefahr für die öffentliche Sicherheit und Ordnung ist nur gegeben, wenn ohne ihre Abwehr wesentliche Rechtsgüter verletzt werden (Brandl in Bunjes, UStG-Kommentar, 24. A., § 27 b Rn 11): Zwar sind das Steueraufkommen und die Strafverfolgung wichtige Rechtsgüter, ob allerdings tatsächlich dieser Stick ein Manipulation ist und dies nicht vielleicht auch nur ein allgemeiner Speicherstick ist, ergibt sich aus dem Sachverhalt Beispiel 1 nicht klar.

Da hier es nur um Vermutungen geht und der Prüfer nur vermutet, dass es sich hier um einen Manipulationsstick handelt und er auch nur dessen Vernichtung vermutet, wird das Verfolgungsrecht und Festnahmerecht hier noch nicht bestehen.

Der Prüfer wird hier zumindest als mildere Mittel den Steuerpflichtigen ansprechen müssen und ihn fragen müssen, ob er eine Kopie dieses Tricks sich ziehen darf bzw. der Steuerpflichtige Funktionsweise und Inhalt des Sticks ihm erklären könne und ob er sich von der Richtigkeit der Aussagen des Steuerpflichtigen überzeugen könne. So könnte beispielsweise eine ganz harmlose Begründung darin liegen, dass der Steuerpflichtige den Stick dem Prüfer zur weiteren Prüfung überlassen will, vorher aber eine Sicherungskopie ziehen möchte. Dass der Prüfer dann vielleicht bei dieser Anfertigung der Sicherungskopie mit dabei sein möchte, ist dann eine andere Sache. Der Fall wird also nicht eskalieren, wenn der Steuerpflichtige hier eine harmlose Begründung liefert und die Prüfungsrechte des Prüfers nicht beschränkt werden.

Beispiel 2

Beispiel 2: Wie Fall 1: Nur der Steuerpflichtige erläutert, dass es sich tatsächlich um einen Manipulationsstick handelt, der Prüfer aber nicht die privaten Wohnräume betreten dürfe und er daher jetzt in seine privaten Räume gehen werde und den Stick vernichten werde.

Lösung 2

Lösung 2: Hier kann der Prüfer dem Steuerpflichtigen auch in die Privaträume Folgen und den Stick sicherstellen und den Steuerpflichtigen vorläufig festnehmen, § 127 StPO, § 27b Abs. 1 S. 2 UStG. Die Privatsphäre und die privaten Wohnräume schützenden Steuerpflichtigen insoweit nicht.

Ansonsten lässt sich ein Betreten der privaten Wohnräume gegen den Willen des Rechtsinhabers zur Verhütung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung  nicht vorstellen. Gerade da der Prüfer kein Fahnder ist, können also Vermutungen oder Überlegungen, dass in den Privaträumen steuerlich relevante Unterlagen liegen könnten, nicht zu einem eigenmächtigen betreten der Wohnräume führen. Dafür braucht dann der Fahnder bzw. die Steuerfahndung einen Durchsuchungsbeschluss wenn ein solcher Verdacht bei dem Prüfer besteht. Das eigenmächtige, etwa heimlich unerlaubte Betreten der privaten Wohnräume durch den Prüfer ist ein Hausfriedensbruch und wird auf Antrag des Hausrechtsinhabers strafrechtlich verfolgt.

Prüfer ist kein Fahnder

Insoweit ist der Prüfer kein Fahnder, der nun nach Belieben durch den Betrieb spazieren kann und jeden nach Belieben zu steuerlich relevanten Vorgängen fragen kann. Würde er so vorgehen, würde er schon gegen das Steuergeheimnis verstoßen, da er bei seinen Fragen offenbaren würde, dass er Betriebsprüfer ist und der Betrieb geprüft wird. Dieser Sachverhalt, dass der Betrieb gerade geprüft wird bzw. für welche Zeiträume geprüft wird unterliegt aber schon dem Steuergeheimnis und darf vom Betriebsprüfer nicht einfach – auch nicht innerhalb des Betriebes – dritten Personen mitgeteilt werden, auch wenn dies Betriebsangehörige sind.

Rechte des Unternehmers

Der Unternehmer darf einen steuerlichen Berater hinzuziehen (allerdings darf der Prüfer nicht warten, bis der Berater kommt). Die Privatwohnung des Unternehmers darf grundsätzlich vom Betriebsprüfer nicht durchsucht und nicht betreten werden, auch nicht besichtigt werden. Insoweit ist der Prüfer kein Fahnder und selbst wenn er ein Anfangsverdacht hinsichtlich einer Steuerhinterziehung hätte, dürften die privaten Wohnräume das Unternehmers oder dessen Privathaus nur aufgrund eines richterlichen Durchsuchungsbeschlusses gegen den Willen des Betroffenen Unternehmers betreten und durchsucht werden. Der Unternehmer kann aber freiwillig Besprechungen in seinen Privaträumen oder auch Besichtigungen derselben zulassen und mit dem Prüfer vereinbaren. Ansonsten können betroffene Unternehmer stets Rechtsrat einholen, insbesondere seinen Steuerberater oder einen Fachanwalt für Steuerrecht für die Begleitung der Umsatzsteuersonderprüfung hinzuziehen.

Grundsätzlich Einspruchseinlegung möglich

Der Unternehmer kann gegen die Umsatzsteuernachschau Einspruch einlegen sowie gegen jede Maßnahme, mit der er durch den Prüfer zu einem bestimmten Tun, dulden oder Unterlassen verpflichtet werden soll, kurzum gegen jede Verfügung des Prüfers, die Verwaltungsaktsqualität im Sinn des §§ 118  AO hat, gleichgültig ob die Maßnahme mündlich oder schriftlich angeordnet wird, § 347 AO.

Pflicht des Prüfers

Der Prüfer muss sich zu Beginn der Nachschau mit seinem amtlichen Dienstausweis ausweisen, §27 b IV UStAE. Der Dienstausweis enthält Name des Beamten, Amtsbezeichnung, Dienststelle / Finanzamt, Lichtbild, Geburtsdatum, Gültigkeitsvermerk, Dienstausweisnummer. Ein Recht den Ausweis zu kopieren oder zu fotografieren gibt es nicht im Gesetz. Ob man dies aus dem Hausrecht des Hausrechtsinhabers ableiten kann, ist juristisch bislang nicht geklärt.

Umsatzsteuernachschau ist keine Außenprüfung

Die Umsatzsteuernachschau nach § 27b UStG ist keine Außenprüfung im Sinne der §§ 193 ff. AO (Abgabenordnung). Daher gelten die Regeln der Schlussbesprechung der Außenprüfung (§ 201 Abs. 1  AO) nicht. Auch die Regeln über die Zwischenbesprechungen gelten nach § 199 I AO nicht. Der Prüfer kann zwar vor Ort Hinweise geben oder Feststellungen erläutern. Dies ist auch sinnvoll, damit nicht unnötig Einsprüche eingelegt werden. Eine förmliche Schlussbesprechung ist weder vorgesehen noch verpflichtend. Verweigert der Prüfer aber Aufklärung und Erläuterungen, riskiert er Einsprüche gegen die sich aus der USt-Nachschau ergebenden Änderungsbescheide. Spätestens im Einspruchsverfahren muss er dann Stellung nehmen und seine Feststellungen erläutern und zu den Argumenten und Fragen des Steuerpflichtigen Stellung nehmen. Ein förmlicher BP-Bericht im Sinn des § 202 AO wird anders als bei der BP nicht erstellt.

Allerdings gibt es in der Regel eine Art Kurzbericht, wenn es zu Feststellungen kommt. Dies ist auch sinnvoll: Denn die Änderungsbescheide müssen begründet werden, § 121 AO, so dass diese eine für den StPfl nachvollziehbare  und nachrechenbare Begründung enthalten müssen. Daher macht es Sinn, dass der Prüfer einen Kurzbericht oder eine Anlage erstellt, die den Änderungsbescheiden als Begründung dann beigefügt werden kann.

Pflichten des Unternehmers

Der steuerpflichtige Unternehmer muss die Umsatzsteuernachschau erdulden. Er muss Unterlagen vorliegen, Fragen beantworten und Einblick in seine Buchhaltung zu Prüfzwecken geben und eine Betriebsbesichtigung erlauben. Fraglich ist, ob und wie weit der Unternehmer auch die Mitnahme von Unterlagen zur weiteren Prüfungszwecken ins Finanzamt erlauben muss. Will der Prüfer nur ein paar Kopien erstellt haben und diese mitnehmen oder gegebenenfalls mehrere 100 Seiten kopiert haben oder vielleicht sogar ganze Stehordner oder die vollständigen Kassendaten der letzten Jahre mit zu Prüfungszwecken ins Amt nehmen?

Fraglich ist auch, ob der Prüfer mehrere Kollegen mitbringen kann bzw. auch Auszubildende oder anzulernende Anwärter mitbringen darf. Dass hierfür keine gesetzliche Ermächtigungsgrundlage gibt, bedarf es insoweit der Erlaubnis das zu prüfenden Unternehmers. Der Unternehmer wird sich eine solche Erlaubnis gründlich überlegen, da er hierfür keine Vorteile bekommen, mehr Augen aber mehr sehen bzw. der Prüfer möglicherweise auch den Auszubildenden und an zu lernenden zeigen will, wie teuer ist und solange sucht, wie etwas findet oder kleinere Aufgaben Unklarheiten an die Auszubildenden, die er sonst vielleicht nicht weiterverfolgen würde, da er hierfür keine Zeit hat. So wichtig und richtig Ausbildung ist, muss sich also der betroffene Unternehmer selbst fragen lassen, ob er dies an eigener Haut möglicherweise zu eigenem Nachteil erdulden möchte.

Praxishinweis: Herausgabe von Belegen an den Prüfer nie ohne Zurückbehaltung von Kopien

Ganz grundsätzlich wird sich die Frage stellen, warum der Prüfer überhaupt Kopien (papiermäßig oder elektronisch) mitnehmen möchte. Prüfungsort ist doch der Betrieb. Grundsätzlich kann der Prüfer alles in Betrieb prüfen. Soweit der Kopien verlangen, statt wirft dies die Frage auf, wofür er diese Kopien benötigt. Also sollte dies hinterfragt werden. Immer dann, wenn Kopien (digital oder papiermäßig) herausgegeben werden, bleibt unklar, wer eigentlich jetzt diese Unterlagen prüft, wer die Daten analysiert. Das Problem liegt nicht darin, dass der Prüfer theoretisch dieselben Prüfschritte auch im Betrieb machen könnte. Das Problem liegt vielmehr darin, dass auch einmal vielleicht ganz andere Personen prüfen, die man nicht kennt, die einem keine Fragen stellen, die Interpretationen oder Schlussfolgerungen aus den Daten ziehen und man selbst gar nicht die Chance hat, hier etwas aufzuklären oder Missverständnisse zu erläutern.

Prüfung im Betrieb erleichtert Kommunikation und Aufklärung

Vor dem Hintergrund, dass den Steuerpflichtigen im Regelfall stets unterstellt wird, dass ihre steuerlichen Angelegenheiten nicht oder jedenfalls nicht im Sinne der Finanzverwaltung ordnungsgemäß und vollständig dargelegt und erklärt werden, ist doch aus Sicht jeden Prüfers eine pessimistische Grundhaltung vorhanden, dass nach Fehlern oder Anknüpfungspunkten für Mehrergebnisse gesucht wird. Kennt man den Prüfer nicht bzw. kennt der den Steuerpflichtigen und den Betrieb nicht, können hier schnell bei Prüfungen durch Dritte möglicherweise Fehlentwicklungen in der Prüfung sich ergeben, die man vielleicht verhindern könnte, wenn der Prüfer im Betrieb geprüft und bei etwaigen Fragen oder Unklarheiten er sofort fragen kann und die Fragen beantwortet bekommt.

Üblichkeit der Kopien- und Datenübergabe

Es ist allerdings üblich, dass der Prüfer einige Kopien oder auch elektronische Daten zu Prüfzwecken mitnehmen will. Zum Teil will er auch Kopien papiermäßig für seine Akte, um seine Prüfungsschritte zu dokumentieren bzw. Belege für seine Feststellungen zu haben, sei es zugunsten wie zulasten der Steuerpflichtigen. Ein Rechtsanspruch auf Erhalt von Kopien oder von Daten zur Prüfung an Amtsstelle ist jedenfalls im Gesetz nicht kodifiziert. Im Rahmen der Umsatzsteuernachschau darf der Prüfer grundsätzlich keine Unterlagen, Kopien oder elektronischen Daten mitnehmen, um sie später im Amt auszuwerten. Gleichwohl wird sich der Steuerpflichtige die Frage stellen, um den Prüfer wohl gesondert zu halten, ob er ihm nicht vielleicht doch ein paar Kopien oder ein paar elektronische Daten zur Verfügung stellt zur Mitnahme an Amtsstelle, damit der Prüfer eben nicht genötigt wird, in eine volle Umsatzsteuerprüfung umzusteigen, § 27 b III 1 UStG.

Auf den Übergang zur Außenprüfung wird dann lediglich schriftlich hingewiesen und dies dem Steuerpflichtigen bekannt gegeben. Dies ist allerdings ein Verwaltungsakt, der mit dem Einspruch angefochten werden kann.

Verhältnismäßigkeit, Übermaßverbot

Die Frage ist, wo hier die Grenze ist. Die Umsatzsteuernachschau ist eine unangekündigt die stichprobenweise Kurz-Prüfung. Dann also der Prüfer hier Unterlagen mehrere Jahre zurück etwa von der Kasse mitnehmen wollen? Sicher nicht. Kriterien werden hiier die Verhältnismäßigkeit und das Übermaßverbot sein.

Andererseits könnte der Prüfer auch misstrauisch werden, wenn sie keine Unterlagen herausgeben, die er in Ruhe an Amtsstelle prüfen kann. Ist der Argwohn aber erst einmal geboren, ist der Übergang zur vollen Umsatzsteuerprüfung fast vorprogrammiert. Was ist also hier die richtige Verhaltensweise?

Und mal schnell herausgeben geht sowieso nicht: Ohne Zurückbehaltung von Kopien/Originalen sollte der Unternehmer sowieso keine Unterlagen herausgeben. Dies gilt für papiermäßig Unterlagen genauso wie für elektronische Unterlagen. Aber dennoch stellt sich die Frage, inwieweit rechtlich die Mitnahme von Unterlagen erlaubt werden muss. Viele machen dies, um keinen weiteren Ärger zu haben und dem Prüfer nicht zuvor und stimmen und die nicht zu einem Übergang zu einer Betriebsprüfung zu bewegen. Aber auch dort dürfte der Betriebsprüfer nicht die Unterlagen mitnehmen. Es ist für viele Steuerpflichtige so ein Ritt auf der Rasiermessers Klinge: Aus Kulanz und Freundlichkeit Unterlagen herausgeben? Was ist, wenn diese nicht zurückkommen?

Praxishinweis: Keine Herausgabe von Unterlagen ohne detaillierte Erfassung, was herausgegeben wird mit entsprechender Empfangsquittung

Der Steuerpflichtige sollte sich hier zumindest ein ausführliches Übergabeverzeichnis der Unterlagen, die er nun mehr oder weniger freiwillig mit gibt, vom Prüfer schriftlich quittieren lassen.

Probleme tauchen dann auf, Wenn just dieselben Unterlagen im Betrieb gebraucht werden und diese ohne Zurückbehaltung von Kopien dem Prüfer mitgegeben wurden.

Weitere Probleme entstehen, wenn die Unterlagen im Amt untergehen oder angeblich zurückgegeben wurden, aber doch nicht wirklich zurückgegeben wurden.

Prüfungsort

Wie viele Prüfer was dann im Finanzamt prüfen, entzieht sich dann der Überprüfungsmöglichkeit des Steuerpflichtigen. Da die Nachschau im Betrieb stattfindet, sollte diese auch tatsächlich im Betrieb stattfinden. Die Herausgabe von Unterlagen ein Prüfer sollte spärlich bejaht werden. Dann der Prüfungsort ist nun einmal im Betrieb.

Rechtsfolgen einer Nachschau

Die Nachschau kann in eine Außenprüfung ohne vorherige Prüfungsanordnung übergehen (§ 27b Abs. 4 UStG), wenn sich Unstimmigkeiten zeigen und der Prüfer genauer und intensiver prüfen will. Dabei kann der Prüfer nicht zu einer vollen BP übergehen, sondern nur zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung. Denn thematisch ist bei der Umsatzsteuer Nachschau nur die Umsatzsteuer prüfen und der Übergang damit nur zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung möglich und nicht zu einer vollen, allgemeinen Betriebsprüfung.

 

Der Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist nach § 27 b IX 6 UStAE regelmäßig geboten, wenn die sofortige Sachverhaltsaufklärung (z. B. Feststellung der Besteuerungsgrundlagen, vollständige Erfassung von Umsätzen, rechtliche Beurteilung von steuerfreien Umsätzen) zweckmäßig erscheint und wenn anschließend auch die gesetzlichen Folgen einer Außenprüfung für die Steuerfestsetzung eintreten sollen. Der Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist dem Unternehmer bekannt zu geben. Dies ist ein Verwaltungsakt, der an keine bestimmte Form gebunden ist. Nach § 27b Abs. 3 Satz 2 UStG ist der Unternehmer auf diesen Übergang jedoch schriftlich hinzuweisen.

Übergang in eine Fahndungsprüfung möglich

Die USt-Nachschau kann auch in eine Fahndungsprüfung übergehen, wenn der Prüfer einen Anlass sieht und meint, dass er mehr und bessere Beweismittel durch die Fahndungsdurchsuchung erlangt und er einen steuerstrafrechtlichen Anfangsverdacht begründen kann, § 152 StPO, für den es allerdings keine ernsthafte Hürde gibt, da schon die kriminalistische Erfahrung für einen Anfangsverdacht und damit für die Beantragung und den Erlass eines Durchsuchungsbeschlusses ausreicht.

Fahndungsprüfung als Flankenschutzmaßnahme

Wenn der Prüfer meint, dass ihm nicht alle Unterlagen vorgelegt werden, kann er auch die Fahndung als Flankenschutzmaßnahme einschalten.  Dann beantragt er über die BuStra einen Durchsuchungsbeschluss beim zuständigen Amtsgericht.  Dieser wird vom Ermittlungsrichter erlassen. Er beuaftragt dann die zuständige Steufa, die den Beschluss vollzieht. Der Prüfer wird meist mitgenommen. Er gibt dann Hinsweise, wo was zu finden ist, was er aufgrund seiner Prüfung vor Ort schon weiß. Natürlich durchsiucht darüpber hinaus auch die Steuerfahnung alle anderen Räume nach potentiell steuierlich relevanten Daten und Unterlagen. Die Steiufa beschlagnahmt dann alle steuerlich relevanten Daten, soweit diese vom Steuerpflichtigen nicht freiwillig herausgegeebn werden, wasr nicht zu empfeghlten ist. Die Unterlagen werden dann dem Prüfer von der Steufa in sein Dienstzimmer oder in einen Asservatenbraum bereitbestellt, während die Steufa selbst die Unterlagen nicht auswertet.

Änderungsbescheide aufgrund USt-Nachschau

Festgestellte Fehler des Prüfers führen zu  Änderungsbescheiden, insbesondere Umsatzsteuer-Nachzahlungen, Verspätungszuschlägen, ggf. zur Einleitung eines Steuerstraf- oder Bußgeldverfahrens. Betragsmäßig höhere Änderungen implizieren in der Regel den Verdacht der Steuerhinterziehung. Zumindest wird der Prüfer bei höheren Änderungen die Möglichkeit einer Steuerstraftat i.S.d. § 10 BPO nicht ausschließen können und daher ein Ermittlungsverfahren intern einleiten, § 397 AO.

Typische Anlässe für die USt-Nachschau

Typische Anlässe für die USt-Nachschau sind Auffälligkeiten bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, hohe Vorsteuervergütungen, Hinweise von Dritten, Kontrollmitteilungen, Branchen mit erhöhtem Risikopotenzial (Gastronomie, Einzelhandel, Kfz-Handel, Bau, E-Commerce).

Die Verdachtsliste

Die Prüfer haben für die USt-Nachschau eine elektronische Hinweis- bzw. Verdachtsliste, die Anhaltspunkte für eine weitere Prüfungsbedürftigkeit geben. Die Liste wird von der Finanzverwaltung nicht veröffentlicht und soll weit mehr als 100 Anhaltspunkte beinhalten, die auch weiter je nach Entwicklungen fortgeschrieben und ergänzt oder verändert werden. Hier einige Aspekte aus dieser Verdachtsliste, die Anlass dann für eine tiefergehende Prüfung geben (sollen):

• Lückenhafte Angaben im Betriebseröffnungsbogen
• Geschäftsführer wohnt nicht in der Nähe seiner Firma
• Geschäftsführer ist Ausländer mit Wohnsitz im Ausland
• Hohes Alter des Geschäftsführers (Rentenalter)
• Fehlende Ausbildung, fehlendes Fachwissen des Geschäftsführers
• Fehlende Steuerberatung
• Häufige Sitzverlegungen
• Häufiger Geschäftsführerwechsel

oder:

• junge unerfahrene Geschäftsführer ohne Vorkenntnisse in der Branche und ohne fachgerechte Ausbildung
• alte Geschäftsführer im Pensionsalter ohne Bezug zu der Branche und ohne fachgerechte Ausbildung
• Merkwürdiger Briefbogen, fehlende Pflichtangaben
• Erreichbarkeit nur über Handy, kein Fax, kein Festnetzanschluss
• Fehlende Eintragung im Telefonbuch
• Keine homepage
• Keine Werbung/keine Akquise
• Geschäftspapier ohne Anschrift, Telefonnummer, Bankverbindung
• Fehlende oder falsche Steuernummer auf dem Briefbogen
• Wechsel der Branche lange nach Firmengründung
• Nicht zum Sachnamen der Firma passende Geschäftstätigkeiten (Alfons Holzbau GmbH kauft 4 Lamborghinis als Handelsware, ABC Hauselektik GmbH kauft 500 Mobiltelefone)

oder etwa:

• Sachfremde Lieferungen oder Leistungen im Verhältnis zum bisherigen Geschäftszweck (Baufirma übernimmt Reinigungs- oder Schreibarbeiten, Sanitärfirma kauft teure Gebrauchtwagen als Händlerin, Elektrofirma kauft Wohnwagen als Händlerin)
• Phantasievolle oder nichtssagende Firmenbezeichnungen (Moto Sunschine GmbH kauft und verkauft 1.400 Tablets)
• Nur ausländische Bankverbindung
• Nur ausländische Handynummer
• Erhebliche, unerklärliche Vorsteuerüberhänge
• Keine oder nur wenige Arbeitnehmer oder nur geringfügig Beschäftigte, aber hohe Umsätze bei Werkleistungen: Wer führt die Arbeiten aus?
• Zu wenig Arbeitnehmer für Aufrechterhaltung des Betriebes (Öffnungszeiten, Personalunterdeckungen oder Missverhältnis Materialeinkauf zu Umsatz oder Bauleistung zu Personaleinsatz)
• Hohe Fremdleistungen (insbesondere, wenn das Geschäftsmodell unklar oder untypisch ist)
• Starker plötzlicher Vorsteuer- oder Umsatzanstieg bei schon länger bestehenden Unternehmen
• Umsatzsteuer wird nicht abgeführt
• Keine USt-VA oder nur geschätzte Anmeldungen
• Hohe Vorsteuern und Umsätze bei Neugründungen
• Lohnsteuer-Anmeldungen werden nicht eingereicht
• Bei der Nachschau wird (mehrfach) niemand im Betrieb angetroffen/nicht geöffnet
• Barzahlung hoher Rechnungen
• Ungeknickte, nicht gefaltete Eingangsrechnungen
• Keine Nachlässe, Skonti

auch solche Aspekte sind auffällig für das Finanzamt:

• Keine Aufmaße, Stückzahlen-Kontrollen auf Eingangsrechnungen, keine Kürzungen, keine Sicherungseinbehalte
• Unvollständige Eingangs- oder Ausgangsrechnungen
• Handgeschriebene Rechnungen
• Auffallende oder nur niedrige Rechnungsausgangsnummern
• Bei Handwerks- bzw. Produktionsbetrieben keine Material- oder Werkzeugkäufe
• Kein Materiallager bei Baubetrieben
• Keine Großmaschinen bei Baubetrieben (Stemmhammer, Bagger, Mischer, Pritschenwagen, Transportfahrzeuge, LKW)
• Betriebliche Fahrzeuge unpassend (nur Luxuswagen für Inhaber, keine Liefer- und Mitarbeitertransportfahrzeuge)
• Kein Lager, obwohl eigentlich nach Art und Weise des Betriebes zu erwarten oder gar erforderlich
• Keine Ausstellungsplätze für Technik oder hochwertige Pkws
• Keine Hinweis- und Werbeschilder am Lager/Geschäfts-, Ausstellungsräumen
• Keine professionelle Beschriftung von Klingel und Briefkasten bei schon länger bestehender Tätigkeit
• Kein „lebendes“ Büro: sieht alles nur clean und gerade provisorisch hingestellt aus, es fehlen Blumen, Bilder, Urkunden, Auszeichnungen, Ego-Wand, Firmen-Wand. Kurzum: es fehlt eine individuelle Firmenhandschrift. Nur billige, schnell hingestellte leere Tische erwecken nicht den Eindruck einer aktiven lebenden Firma
• plötzliches, unerklärliches, fast explosionsartiges Ansteigen von Umsätzen
• plötzliches, unerklärliches, fast explosionsartiges Ansteigen von Mitarbeiterzahlen
• keine professionelle Klingel- oder Briefkastenbeschriftungen
• Keine Mitgliedschaften in Verbänden und Interessenvereinigungen
• Sonstige auffällige oder ungewöhnliche Abwicklungen
• Geschäft von der Größe oder Art der Ausführung und Abwicklung nicht zum sonstigen Betrieb passend

Diese Liste ist nicht abschließend und die Bejahung einer oder mehrerer Punkte führt nicht automatisch zu einem Umstieg von der Umsatzsteuer-Nachschau zu einer Umsatzsteuersonderprüfung oder gar gleich zu einer Fahndungsprüfung. Es sind einfach Auffälligkeiten für den Prüfer aus anderen Fällen, die hier gesammelt sind und dem Prüfer verdeutlichen sollen, dass sie Auffälligkeiten vorliegen, die gegebenenfalls eine vertiefte Prüfung indizieren.

Überlegungen für den Steuerberater aus der Verdachtsliste

Für den Steuerberater bedeutet dies, dass er bei derartigen Auffälligkeiten sich den betreffenden Umsatz genauer anschauen kann. Er wird diese Buchung  mit dem Mandanten  erörtern und gegebenenfalls auch gleich einen Aktenvermerk hierzu mit in die Handakte oder gar zu dem Vorgang hinzugeben, damit im Falle einer Prüfung die Hintergründe sogleich präsent sind und die vermeintliche Auffälligkeit plausibilisiert und erläutert werden kann. Das Problem beim Steuerberater liegt im Regelfall darin, dass die Buchungen schnell und kostengünstig durchgebucht werden, ohne dass die einzelnen Belege detailliert angesehen werden und im Hinblick auf eine solche Verdachtsliste überprüft werden. Alles muss schnell gehen und es darf nichts kosten. Damit werden blind gebucht ohne diese kritisch auf etwa eine solche Verdachtsliste hin zu überprüfen.

Der Steuerberater selbst sieht im Regelfall die Eingangsbelege gar nicht. Das macht eben nur die Buchhaltungskraft. Und dann, wenn Belege nur noch elektronisch zur Verfügung gestellt werden, lässt sich beispielsweise gar nicht erkennen, ob hier die Originalbelege gar nicht geknickt sind und offenbar oder scheinbar persönlich übergeben wurden. Dies wirft jedenfalls Fragen auf, wenn der Betrieb des Rechnungsausstellers weit entfernt liegt. Aber soweit heute Rechnungen auch nur per E-Mail übersandt und dann einfach ausgedruckt werden, kann man natürlich auch keine postalischen Faltungen erwarten. Auch ob die ausführende Firma überhaupt eigene Mitarbeiter hat oder in ausreichendem Maße eigene Mitarbeiter hat, lässt sich anhand der Ausgangsrechnung ohne weitere Informationen nicht erkennen, sodass viele der hier genannten Kriterien für den Berater und die Buchhaltungskraft zumindest ohne ein tieferes Einsteigen und ohne Hintergrundinformationen nicht auffällig erscheinen können.

Überlegungen für den Steuerpflichtigen aus der Verdachtsliste

Für den Steuerpflichtigen ist diese nicht abschließende Liste insoweit interessant, sodass er selbst seine Buchführung und seiner Eingangsrechnungen bzw. seinen Lebenssachverhalt daraufhin überprüfen kann, ob aus der Sicht eines Prüfers dieser Sachverhalt auffällig sein könnte. Er selbst kann dann Aktenvermerk oder Eigenbelege dazu schreiben, warum dieser Sachverhalt sich so zugetragen hat bzw. was Hintergrund des entsprechenden Rechtsgeschäftes ist.

Praxisempfehlung:

Ungewöhnliche oder merkwürdige Sachverhalte, die jedenfalls aus Sicht eines Prüfers merkwürdig aussehen können, empfehlen sich durch Aktenvermerke oder Eigenbelege zu plausibilisieren. Eigennbelege, Fotos, schriftliche Zeugenaussagen sollten heir ergänzend zur Buchhaltung hinzugefügt werden. Dies hat den Vorteil, dass später bei einer Prüfung nicht lange gesucht werden muss und die wichtigsten Argumente und Fakten hier schon zu dem (scheinbar) ungewöhnlichen Sachverhalt in der Akte gesammelt und abgelegt sind. So sind dann Beweismittel über die Existenz des Geschäftsführers, seiner Mitarbeiter und ladungsfähiger Anschriften und die Speicherung des E-Mail Verkehrs bzw. der SMS Nachrichten unter sonstigen Korrespondenz zeitnah zu der Abwicklung des Geschäfts einfacher oder überhaupt möglich und damit ein solcher Sachverhalt belegmäßig dokumentierbar, was im Falle des Unterlassens später zu umfangreichen und schwierigen Recherchen und kostenintensiven wieder Aufhellungen des Sachverhaltes führen kann, wenn die damalige Vertragspartnerin nicht mehr am Markt ist.

Die Vorsorge der Beweisführung

Die Vorsorge der Beweisführung ist daher besser als das nachträgliche recherchieren. Die Reorganisation der Belege und etwa die Erlangung von Zeugenaussagen über die tatsächlichen Durchführung von Baumaßnahmen stellt sich dann meiost schwierig da. Wie kann mann Lieferungen von oder an Unternehmer beweisen, wenn diese dann nicht mehr am Markt sind? aber der Prüfer diesen Sachverhalt dann prüfen will. Solange die Vertragspartner immer noch weiter existieren und auch ihrerseits die entsprechenden Umsätze erklärt haben, ist das alles unproblematisch. Aber das weiß man eben in dem Zeitpunkt der Vertragsausführung nicht, ob der Vertragspartner tatsächlich in ein paar Jahren, wenn der Prüfer den Sachverhalt prüfen will, noch am Markt ist und ob er seine steuerlichen Verhältnisse ordnungsgemäß erklärt hat.

Gerade die Frage, wer die Arbeiten ausgeführt hat, führt häufig auf das Problem zurück, dass man die ausführenden Arbeit mit Namen und ladungsfähige Anschrift erfassen müsste, möglicherweise sogar auch Lichtbilder von diesen machen müsste. Um eine richtige Vorsorge allerdings machen zu können, müssen Sie wissen worauf es ankommt. Hier hilft Ihnen Dr. Jörg Burkhard. Er ist der Spezialist, der sich ihre Berufung einmal anschaut und mit Ihnen einzelne Fälle durchspricht und sie prüfungsfit macht.

Manche Vorsorge stößt ihrerseits auf Argwohn und eine rechtliche Grenzen

Dagegen sprechen natürlich deren allgemeinen Persönlichkeitsrechte und deren Recht am eigenen Bild. Gleichwohl muss dem Auftraggeber bewusst sein, dass hier gerade bei Subunternehmern häufig die Diskussion mit dem Prüfer dann auftaucht, wenn diese Subunternhemer nicht mehr am Markt sind. Oder wenn der Subunternehmer angeblich keine eigenen Mitarbeiter hatte. Erst Recht, wenn der Sub keine Steuern oder Lohnsteuern angemeldet hatte. Da stellt sich die Frage: wer hat denn eigentlich wie die Arbeiten ausgeführt?. Dann entstehen Zweifel an der Leistungserbringung. Dies fällt dann auf denjenigen zurück, der die Betriebsausgaben geltend macht. Dies sind Sie als Unternehmer, da Sie die Eingangsrechnung anerkernnt haben wollen.

Schlagartig wird Ihnen in der Prüfung klar, dass Sie auf einmal die Leistungserbringung des Subs beweisen müssen

Daher wird Ihnen dann schlagartig dautlich, dass Sie beweisen müssen, dass der Subunternehmer hier tatsächlich die Leistungen ausgeführt hat. Im Zivielrecht war das noch anders: gab es Streit um die ordnungsgemäße Leistungserbrinung, musste der Sub die Leisterungserbringung beweisen. Jetzt ist der vielleicht abgetaucht oder nciht mehr auffindbar und jetzt müssen Sie beweisen, dass der Sub die Leistung erbrachte. Und es sich hier nicht etwa um eine Scheinrechnung handelt.

Hierbei muss der Unternehmer bedenken, dass es für die leistende Firma in einem späteren Steuerstrafverfahren, wenn sie nicht steuerlich war, günstiger sein kann, einfach zu behaupten, dass die Leistungen gar nicht ausgeführt wurden und dass dies nur Scheinrechnungen waren. Denn dann hat der leistende Unternehmer lediglich die Provision für die Scheinrechnungen hinterzogen, nicht aber den gesamten Umsatz.

Die rechtzeitige Beweisvorsorge für den Rechnungsempfänger ist daher unerlässlich. Wenn sein Vertragspartner nicht steuerehrlich ist, ist die Beweisvorsage für dessen Existenz  durch ihn von größter Wichtigkeit. Nichts anderes gilt, denn die Ausfürhung der Arbeiten duirhc den Subunternehmer in der späteren Prüfung in Frage steht. Wenn der Vertragspartner nicht mehr am Markt existiert, kann er nicht mehr die Ausführung bestätigen. In diesen Fällen tritt häufig eine Beweisnot  bei dem Steuerpflichtigen auf.  Gerade wenn damals die Sachverhalte nicht nachhaltig dokumentiert wurden. Die ploppt dann in einer Prüfung wie etwa in einer Umsatzsteuernachschau sehr bedrohlich auf.

RA Dr. jur. Jörg Burkhard hilft.

Ärger mit dem Finanzamt? Probleme bei der Umsatzsteuer-Nachschau? Dann fragen Sie den Vollprofi RA Dr. jur. Jörg Burkhard, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Strafrecht. Der Spezialist bei Betriebsprüfungen, Fahndungsprüfungen, Kasse, Kassennachschau, Umsatzsteuer-Nachschau. Der Vollprofi bei Schätzungen, Verprobungen, Digitaler Betriebsprüfung,  Frankfurt, Wiesbaden, Taunusstein. 069-87005100, 0611-890910 oder 06128-60502000