Steuerhinterziehung und Insolvenz – Hoffnung auf Restschuldbefreiung – eine zweischneidige Sache

In der Insolvenz des Schuldners bestehen häufig Steuerschulden gegenüber dem Finanzamt. Manchmal erscheint dem Schuldner auch die Höhe der Schulden so riesig, dass der geordnete Rückzug in die Insolvenz als der einzige Ausweg erscheint. Manchmal geht auch die GmbH zuerst in die Insolvenz und der danach in Haftung genommene Gesellschafter-Geschäftsführer dann in die Privatinsolvenz (Verbraucherinsolvenz). Häufig stellen diese Steuerschulden dabei sogar die einzigen (relevanten) Schulden eines Steuerpflichtigen dar. Manchmal stellt auch dass FA den Insolvenzantrag.

Un wenn nicht das FA zuerst den Antrag stellt, stellt sich die Frage, falls der Steuerpflichtige nicht in der Lage ist, diesen Steuerschuldenberg abzubauen, der ständig durch weitere neue Steuerschulden, Säumniszuschläge, Vollstreckungskosten usw. anwächst, ob diese Steuerschulden nicht durch ein Insolvenzverfahren beseitigt bzw. reguliert werden können, so daß der Steuerschuldner wieder bei Null starten kann., wenn er nach einer gewissen Wohlverhaltensphase die Restschuldbefreiung bekommt.

Nach aktueller Rechtslage beseitigt die Restschuldbefreiung im Rahmen des Insolvenzverfahrens sowohl die “normalen” Steuerschulden als auch diejenigen aus der Steuerhinterziehung. Damit nimmt die Steuerhinterziehung insofern eine Sonderstellung ein, als sonstige Schulden aus Straftaten nach § 302 InsO nicht von der Restschuldbefreiung erfaßt werden und damit “stehenbleiben”. Die Insolvenz ist daher gerade bei Steuerschulden auch aus vorsätzliche Steuerhinterziehungen ein sehr wirksames Mittel der Sanierung. Hinzu kommt, daß der Schuldner sein Insolvenzverfahren auch im EU-Ausland durchführen kann, insbesondere in Elsaß-Lothringen / Frankreich (12-18 Monate Verfahrensdauer) bzw. in Großbritannien (12 Monate), so daß schon nach einem Jahr die Steuerschulden beim Finanzamt gelöscht werden müssen.

Aber das Steuerstrafverfahren ist natürlich mit dem Schritt in die Insolvenz nicht erledigt. Im Gegenteil. Da beginnen dann die Probleme erst richtig: der Insolvenzverwalter kümmert sich meist nicht um die Steuerschulden. Vielleicht werden diese zur Tabelle festgestellt, vielleicht bestreitet er sie auch. Einen aktiven Kampf gegen die Steuerfestsetzung betreibt er jedoch in der Regel nicht. Er sucht primär vielmehr Nachforderungen und Vermögenswerten, die er zu Geld machen kann. Da meist keine Steuerguthaben vorhanden sind, sondern nur Steuerschulden, ist der Insolvenzverwalter typischerweise zumindest im Regelfall an den Steuer streitigen Verfahren nicht interessiert und führt diese Verfahren auch nicht. Dies führt meist dazu, dass die Steuerbescheide gegen die GmbH oder gegen den Einzelunternehmer oder die Haftungsbescheide nach §§ 191, 71 AO gegen den Geschäftsführer bestandskräftig werden. Insolvenzrechtlich liegt hierin kein Problem, da es nach Ablauf der Wohlverhaltensfrist (Deutschland sechs Jahre) selbst bei der vorsätzlichen Steuerhinterziehung die Restschuldbefreiung gibt. Aber das Strafverfahren ist damit nicht erledigt. Aus strafrechtlicher Sicht sieht der Staatsanwalt bzw. der Strafrichter dann bestandskräftige nämlich nicht angefochten Steuerbescheide und ein steuerlich abgeschlossenes Verfahren, weil Rechtskraft eingetreten ist, weil niemand das Einspruchsverfahren verfolgte oder, falls es zu Einspruchsentscheidungen gekommen sein sollte, die man fristgemäß Klage einlegte. Damit sind aus strafrechtlicher Sicht die steuerlichen Festsetzungen bestandskräftig. Diese rühren dann aus Verhandlungen bzw. Betriebsprüfungen und den entsprechenden Fahndungsprüfungsberichten bzw. Betriebsprüfungsberichten. Stellen wir uns den typischen Fall einmal vor: bei dem Einzelunternehmen ist eine wirtschaftliche Schieflage eingetreten. Geld für eine gute Beratung oder für einen zusätzlichen Spezialisten im streitigen Steuerrecht ist nicht vorhanden. Die Betriebsprüfung wird vielleicht nur mäßig oder gar nicht vorbereitet, die Probleme nicht erkannt, Geld für eine gute Begleitung durch einen Steuerberater der Betriebsprüfung ist nicht vorhanden oder daran wird gespart, gilt für einen Steuerstrafrechtspezialisten oder Fachanwalt ist ebenfalls nicht vorhanden, da klingt es doch verlockend, alle Probleme in der Insolvenz zu begraben. Dann ist zwar das bislang aufgebaute Vermögen weg, aber auch scheinbar alle Probleme. In ein paar Jahren, dann vermeintlich wieder neu starten unter den alten Müll ist man los. Wer das glaubt, hat die Rechnung ohne die Staatsanwaltschaften ohne Strafgericht gemacht. Denn natürlich sind steuerstrafrechtliche Vorwürfe, die sich aus dem BP oder der Fahndungsprüfung ergeben, damit nicht erledigt. Vielmehr würde normalerweise die Bußgeld- und Strafsachenstelle auf den steuerlichen Abschluss des Steuerstreits warten. Wäre also Geld für eine vernünftige Beratung und Verteidigung vorhanden, würde vielleicht die Behauptung angefochten werden in den BP Bericht, die Kasse sei zu verwerfen, die Zuschätzungen würden angegriffen und die Festsetzung des Sicherheitszuschlags ebenfalls. Vielleicht würde im Einspruchsverfahren oder im Klageverfahren eine tatsächliche Verständigung vereinbart werden oder die Rechtsbehelfsstelle oder das Finanzgericht würden abweichend von der BP oder der FP andere, vermittelnde Werte ansetzen. Das Strafverfahren würde jedenfalls dann nach mehreren Jahren erst weiter betrieben werden, nämlich dann, wenn das Besteuerungsverfahren rechtskräftig abgeschlossen werden. Bei einer tatsächlichen Verständigung wäre der Sachverhalt fiktiv unterstellt, sodass dann vermutlich keine Bestrafung mehr erfolgen könnte, weil die Strafrechtler den Sachverhalt auch nicht besser klären könnten, als die Steuerrechtler. Erst recht nicht, nachdem viele weitere Jahre vergangen sind: Zeugen vielleicht verstorben sind oder sich jedenfalls nicht besser die längst vergangenen Jahre werden können, als noch viele Jahre zuvor. Da die tatsächliche Verständigung aus Arbeit Vereinfachungsgründen bei noch vorhandener Aufklärungsmöglichkeit aber und ökonomischen Aufklärungsaufwand einen fiktiven Sachverhalt dann der Besteuerung zugrunde liegt, kann das Strafrecht natürlich einer Bestrafung keinen fiktiven Sachverhalt zugrunde legen. Ist kein strafrechtlich relevanter Sachverhalt festzustellen, ist eben freizusprechen. Und selbst dann, wenn keine tatsächliche Verständigung geschlossen wird, sind nach vielen Jahren deutlich reduzierte steuerliche Festsetzungen durch die Rechtsbehelfsstelle oder durch das Finanzgericht letztlich strafmildernd: die geringeren Festsetzungen bedeutet natürlich strafrechtlich eine geringere Schuld, der Schaden geringer ist. Aber auch die überlange Verfahrensdauer oder möglicherweise teilweise eingetretene Verjährung und führen zum Wegfall der Bestrafungsmöglichkeiten einzelner Jahre oder jedenfalls zu deutlichen Milderungsgründen, soweit die überlange Verfahrensdauer von etwa 5-7 Jahren oder mehr eingetreten ist und die Verzögerungen der Beschuldigte nicht zu vertreten hat. All dies – überlange Verfahrensdauer, niedrigere Steuerfestsetzungen, tatsächliche Verständigungen – fällt aber weg, wenn sich niemand um eine effektive steuerliche Verteidigung kümmert. Welch dramatische Torheit anzunehmen, dass es eine gute Idee wäre, in die Insolvenz zu flüchten und damit alles erledigt wäre. Aus strafrechtlicher Sicht sind die Steuerbescheide statisch bestandskräftig und es kommt zumindest vom Bauchgefühl bei den Staatsanwälten und Strafrichtern eine ganz schwierige Einstellung gegenüber dem Steuerpflichtigen zutage: niemand lässt sich sein Unternehmen kaputtmachen und lässt sich selbst ruinieren, wenn nichts dran ist. Die Vogel Strauß Politik ist also für das Steuerstrafverfahren tödlich. Kein Mensch glaubt, dass jemand sich gegen ungerechtfertigte Steuerfestsetzungen von mehreren 100.000 € nicht wehren würde. Die Strafverfolgungsorgane halten dann dem Steuerpflichtigen in derartigen Fällen vor, dass wir doch in einem Rechtsstaat leben und sich jeder wehren können, notfalls, mit der kein Geld habe, und wenn die Steuerfestsetzungen ungerecht und falsch wären, würde sich doch jeder wehren. Selbst zehn oder 20.000 € einfach so verschenken. Erst recht dann nicht, wenn es um die Existenz seiner Ernährungsgrundlage und das gesamten bislang aufgebauten Vermögens gehe. Damit muss doch an den nicht-wehren aus Sicht der Strafverfolger mehr dran sein: das nicht-Viren wird häufig als ein Schuldeingeständnis interpretiert. Keine lässt sich die Butter freiwillig vom Brot nehmen. Jeder würde sich gegen ungerechtfertigte Steuerfestsetzungen Beeren – unter der Voraussetzung, dass er natürlich. Wenn er aber die Steuern hinterzogen hat und der Sachverhalt klar zu beweisen ist, interpretieren mancher Strafverfolger dann das nicht wären als Eingeständnis dahingehend, dass man Chancen los sei, dass Mann die Tat begangen haben und die Steuerschulden zurechtbestünden. So gesehen verstehenden die Strafverfolger das nicht wehren als ein Schuldeingeständnis und wundern sich darüber, das nun im Strafverfahren auf einmal Gegenwehr kommt. Entsprechend gering sind die Chancen, dass die Strafverfolgungsstellen und die Strafrichter sich hier in die Situation und möglicherweise auch einen Burnout oder psychologische Probleme hinein denken können und Verständnis für das Nicht-wehren haben. Häufig kommt die Frage offen auf den Tisch oder jedenfalls gefühlt steht sie im Gerichtssaal: warum haben Sie sich dann nicht im Besteuerungsverfahren gewährt, wenn Sie glauben, dass das alles falsch ist. Warum sollen wir Ihnen als Steuerstrafrecht dann jetzt glauben, dass die Steuerfestsetzungen falsch wären, wenn sie sich nicht dagegen gewehrt haben? Warum sollen wir Ihnen jetzt im Steuerstrafverfahren glauben, dass die ganzen Besteuerungsgrundlagen angeblich falsch seien, die sie doch zuvor kampflos bestandskräftig haben werden lassen? So gesehen ist also die Flucht in die Insolvenz eine mehr als zweischneidige Sache, zumindest dann, wenn steuerstrafrechtliche oder Ordnungswidrigkeiten rechtliche Vorwürfe im Raum stehen.

Darüber hinaus ist zu beachten, dass die Nichtzahlung von Umsatzsteuerschulden ausnahmsweise einen Ordnungswidrigkeitentatbestand nach § 26 b UStG darstellt. Einer sonstigen Nichtzahlung von Steuern straflos ist, ist dies bezogen auf die Umsatzsteuer anders. § 26 b UStG lautet wie folgt wörtlich:

Umsatzsteuergesetz (UStG)

§ 26b Schädigung des Umsatzsteueraufkommens

(1) Ordnungswidrig handelt, wer die in einer Rechnung im Sinne von § 14 ausgewiesene Umsatzsteuer zu einem in § 18 Absatz 1 Satz 4 oder Abs. 4 Satz 1 oder 2 genannten Fälligkeitszeitpunkt nicht oder nicht vollständig entrichtet.

(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.

Manche kommen auf die „rettende“ Idee, schnell eine GmbH zu verkaufen, vielleicht still zu beerdigen und mitsamt Unterlagen einem Rumänen mit nicht festem Wohnsitz für 1 € zu veräußern, der in Wahrheit dafür 10.000 € bekommt und dann auf Nimmerwiedersehen mit dem GmbH-Mantel und den Problemen verschwinden soll. Aber so einfach geht das nicht. So wie der Verkauf und die Abtretung von GmbH-Anteilen nicht Versäumnisse während der eigenen Geschäftsführertätigkeit aus der Vergangenheit auf den Erwerber überträgt, ebensowenig können auch Fehler in der Vergangenheit und aufgelaufene steuerstrafrechtliche Probleme auch den Verkauf der GmbH-Anteile auf fremde Dritte natürlich nicht den bisherigen Geschäftsführer aus der Haftung für die Altzeiträume entlassen oder ihn nachträglich aus der Verantwortung nehmen. Also: größte Vorsicht bei dem Gedanken, sich durch den Verkauf der GmbH-Anteile sich seiner Versäumnisse und Altlasten entledigen zu können. Und die Unterlagen einem fremden Dritte mitzugeben oder mitzuverkaufen heißt doch Kahlschlag bei den eigenen Unterlagen für die Vergangenheit und Verletzung der eigenen Aufbewahrungs- und Vorlagepflichten im Falle einer BP. Und was heißt das, wenn die Unterlagen (schuldhaft) nicht mehr vorgelegt werden können? Die Buchführung kann mangels prüfbarer Unterlagen gleich verworfen werden und es kann geschätzt werden. Mit der „Superidee“ die GmbH mit dem Verkauf still zu beerdigen wird also nicht das Problem beseitigt, sondern durch diesen Totalverlust der eigenen Buchhaltung das Tor zur Schätzung besonders weit und einladend für den Prüfer zu einer Vollschätzung aufgestoßen – der Steuerpflichtige weiß das nur noch nicht, welche grandiose Folgen dieser GmbH-Anteilsverkauf mitsamt allen Altunterlagen an den abtauchenden Rumänen, Polen, Tschechen (usw.) hat …

Sind also nun erhebliche Mehgrergebnisse etwa aufgrund einer Verwerfung der Buchführung und von Wunderwaffen wie SRP, statistischen Prüfmethoden wie Chi-Quadrat, Benford’s Law, Quantilschätzungen, Richtsatzsammungen, Zeitreichenvergleich, Getränke-Nachkalkulationen in Verbindung mit 30/70 usw. festgestellt, rentiert es immer noch zu kämpfen.

Stellt das FA etwa im Rahmen einer BP Mehrergebnisse fest oder behauptet der Prüfer diese erst einmal, und übernimmt das FA diese Feststellungen, erlässt es Änderungsbescheide.

Auch wenn das FA die BP- oder FP-Berichte schnell auswertet, schnell die Vollstreckung einschaltet und keine Aussetzung der Vollziehung gewährt, alles ablehnt, darf der Steuerpflichtige nicht aufgeben. Auch wenn das Finanzamt übermächtig erscheint, ist die Aufgabe oder das Kopf in den Sand stecken der falsche Weg.

Und stellt dann einen Insolvenzantrag wegen Nichtzahlung, kann sich der Steuerpflichtige gegen den Insolvenzantrag vor den ordentlichen Gerichten wehren – aber auch vor dem Finanzgericht.

Hier ein Fall, in dem ein Steuerpflichtiger eine einstweilige Anordnung beim Finanzgericht gegen die Stellung des Insolvenzantrages des Finanzamts erfolgreich stellte:

Niedersächsisches FG

Beschluss v. 10.01.2006, 15 V 5ß3/05, openJur 2012, 43992:

„Tatbestand

I. Der Antragsteller begehrt im Wege eines Antrages auf Erlass einer einstweiligen Anordnung die Rücknahme eines Antrages auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über sein Vermögen.

Der Antragsteller ist von Beruf … . Er erzielte ausweislich eines auszugsweise in den Vollstreckungsakten vorhandenen Bp-Berichts des Betriebstättenfinanzamts (Auftragsbuch Nr. 512-18/04) Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit in Höhe von … EUR im Jahr 1999, … EUR im Jahr 2000, … EUR im Jahr 2001 und … EUR im Jahr 2002. Für das Kalenderjahr 2003, in dem er seinen Gewinn erstmals durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelte, erklärte er einen Verlust in Höhe von … EUR.

Der Antragsteller ist ausweislich der beigezogenen Vollstreckungsakten des Finanzamtes B, seines Wohnsitzfinanzamts, (im Folgenden: FA) seit dem Kalenderjahr 2003 zeitweise mit der Zahlung seiner Abgaben in Rückstand. Seit dieser Zeit ergriff der Antragsgegner immer wieder Vollstreckungsmaßnahmen, vorzugsweise Forderungspfändungen. Aufgrund einer Pfändung vom 30. Januar 2004 teilte die K. dem Antragsgegner in ihrer Drittschuldnererklärung vom 12. Februar 2004 mit, dass der Antragsteller am 18. Dezember 1999 alle gegenwärtigen und zukünftigen Ansprüche gegen K. an die H-Bank abgetreten habe. Die P. gab in ihrer Drittschuldnererklärung vom 7. April 2004 an, der Antragsteller habe sämtliche gegenwärtigen und künftigen Ansprüche gegen sie am 26. September 2003 an die H-Bank abgetreten. In den Vollstreckungsakten befindet sich eine Durchschrift eines Vollstreckungsauftrages vom 4. Januar 2005, durch den der Vollziehungsbeamte D. u.a. angewiesen wurde, die bestehenden Rückstände gegen den Antragsteller beizutreiben und ein Pfändungsprotokoll aufzunehmen. Auf dem Vollstreckungsauftrag befindet sich ein handschriftlicher Vermerk, demzufolge der Antragsteller nicht mehr in … , sondern in … wohne. Vollstreckungsmaßnahmen des beauftragten bzw. eines anderen Vollziehungsbeamten des Antragsgegners sind aus den Akten nicht erkennbar.

Am 16. Februar 2005 beantragte das FA erstmals beim Amtsgericht H., das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Antragstellers zu eröffnen. Es bestünden z. Zt. Abgabenrückstände in Höhe von … EUR. Das FA begründete seinen Insolvenzantrag damit, dass Kontopfändungen gegenüber der Sparkasse C. und der V-Bank vom 21. Januar 2005 erfolglos geblieben seien. Der Schuldner habe seit 10 Monaten keine Leistungen auf seine Abgabenrückstände beim FA geleistet, so dass Zahlungsunfähigkeit vorliege. Am 26. April 2005 erklärte der Antragsgegner gegenüber dem Amtsgericht H., dass sich der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens erledigt habe. Das Insolvenzantragsverfahren …/05 wurde daraufhin beendet. Am 13. Juni 2005 teilte das FA der P., der K. und der Sparkasse C. mit, dass sich die noch offenen Pfändungs- und Einziehungsverfügungen vom 24. Januar 2005, vom 17. März 2004, vom 30. Januar 2004 sowie vom 13. Februar 2004 durch Zahlung erledigt hätten.

Im Anschluss an eine vom Betriebstättenfinanzamt durchgeführten Betriebsprüfung erließ der Antragsgegner gegenüber dem Antragsteller u.a. geänderte Einkommensteuer-bescheide für die Veranlagungszeiträume 2000 und 2001. Am 26. Juli 2005 erging eine Rückstandsanzeige, derzufolge vollstreckbare Abgabenrückstände gegen den Antragsteller in Höhe von insgesamt … EUR entstanden seien. Danach bestünden Rückstände zur Einkommensteuer und zum Solidaritätszuschlag für die Veranlagungszeiträume 2000 und 2001 sowie dazugehörige Säumniszuschläge sowie Zinsen für die Kalenderjahre 1999 bis 2002. Wegen der Zusammensetzung des Betrages im einzelnen wird auf die in der Vollstreckungsakte Band II befindliche Rückstandsanzeige Bezug genommen.

Das FA versuchte vergebens, die Abgabenrückstände beizutreiben: So brachte es am 4. August 2005 gegenüber der V-GmbH eine Pfändungs- und Einziehungsverfügung aus, mit der es die Forderungen, die dem Antragsteller gegen die Drittschuldnerin aus dem RWS Aktienfond zustünden, pfändete. Die Drittschuldnerin teilte dem FA mit, dass das Konto bereits am 4. November 2004 gekündigt worden sei und kein Guthaben mehr aufweise. Ebenfalls am 4. August 2005 pfändete das FA gegenüber der Bausparkasse B. insbesondere die Ansprüche und Forderungen des Antragstellers aus Bausparverträgen. Die Drittschuldnerin teilte dem Antragsgegner mit, dass der gepfändete Bausparvertrag kein Guthaben aufweise, sondern sich bereits im Darlehensstadium befände. Am 18. August 2005 pfändete das FA gegenüber der C-Bank. Die Drittschuldnerin teilte mit, dass der Pfändung eigene Ansprüche und zwei Pfändungen anderer Gläubiger vorgingen. Am 22. August 2005 pfändete das FA gegenüber der V-GmbH. Die Drittschuldnerin gab an, dass gegenüber ihr keine gegenwärtigen oder künftigen Ansprüche bestünden.

Der Antragsgegner hat am 6. September 2005 erneut beim Amtsgericht die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers wegen Abgabenrückständen in Höhe von insgesamt … EUR beantragt. Am 4., 18. und 22. August 2005 seien Pfändungen erfolglos geblieben. Der Schuldner leiste seit Juni 2005 keine Zahlungen mehr, so dass Zahlungsunfähigkeit vorliege.

Am 4. Oktober 2005 teilte der Antragsteller dem Antragsgegner mit, dass bisher … EUR auf die bestehende Steuerschuld überwiesen worden seien. Weitere … EUR würden kurzfristig folgen. Außerdem übersandte der Antragsteller dem FA ein Schreiben der B.-Ltd., die ankündigte, dass sie dem Antragsteller ein Darlehen in Höhe von … EUR gewähren wolle. Die Auszahlung solle per 17. Oktober 2005 erfolgen. Wegen der Einzelheiten der Darlehensankündigung wird auf Blatt 69 der Vollstreckungsakte Band II Bezug genommen. Mit Beschlüssen vom 7. September 2005 ordnete das Amtsgericht in den Verfahren …/05 und …/05 die Zwangsverwaltung der im Grundbuch von W. Bl. … und … eingetragenen Erbbaugrundstücke … an. Am 3. November 2005 fand eine Besprechung beim Antragsgegner statt. Die vom Antragsteller beauftragte Rechtsanwältin unterbreitete folgenden Vorschlag zur außergerichtlichen Einigung und Abwendung des Insolvenzverfahrens: Der Antragsteller besitze drei Eigentumswohnungen … . Diese seien lediglich mit Krediten in Höhe von jeweils 8.000 EUR belastet. Die Verkehrswerte betrügen ausweislich eines Gutachtens aus dem Jahre 2002 … EUR. Die Rechtsanwältin könne beauftragt werden, zwei dieser Wohnungen im Treuhandwege zur Befriedigung des FA zu veräußern. Entsprechende Grundbuchauszüge und Bankbestätigungen über die Kredithöhe sollten kurzfristig nachgereicht werden. Das FA beabsichtigte nach Vorlage aller Unterlagen, über den Vorschlag zu entscheiden.

Mit Beschluss vom 24. Oktober 2005 hat das Amtsgericht H. in dem Insolvenzantragsverfahren …/05 einen vorläufigen Insolvenzverwalter bestellt und angeordnet, dass Verfügungen des Antragstellers nur mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam würden. Der vorläufige Insolvenzverwalter werde ermächtigt, Forderungen des Antragstellers auf ein Treuhandkonto einzuziehen.

Der Antragsteller hat am 22. November 2005 beim Niedersächsischen Finanzgericht einen Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung mit dem Ziel gestellt, dass der Antragsgegner verpflichtet werde, den von ihm gestellten Insolvenzantrag zurückzunehmen. Ein Anordnungsanspruch des Antragstellers ergebe sich daraus, dass der Antragsgegner bei fehlerfreier Ermessensausübung nicht berechtigt gewesen wäre, den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers zu stellen. Ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens komme als besonders einschneidende und belastende Maßnahme erst dann in Betracht, wenn weniger belastende Maßnahmen der Einzelvollstreckung ausgeschöpft seien oder keine Aussicht auf Erfolg hätten.

Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall nicht vor. Der Antragsgegner begründe die vermutete Zahlungsunfähigkeit des Antragstellers damit, dass seine am 18. August 2005 gegenüber der C-Bank ausgebrachte Kontenpfändung fruchtlos geblieben sei. Tatsächlich sei die ursprüngliche Schuld von rund … EUR lt. telefonischer Auskunft der Sachbearbeiterin des FA vom 22. November 2005 bereits um … EUR reduziert worden. Der Antragsgegner habe sich nicht mehr die Mühe gemacht, weitere Vermögenswerte aufzudecken. Hierfür sei kein vernünftiger Grund ersichtlich. Vielmehr müsse davon ausgegangen werden, dass die gesellschaftliche Wirkung eines drohenden Insolvenzverfahrens als Druckmittel genutzt werden sollte. Dadurch sei dem Antragsteller die Möglichkeit genommen worden, bereits einen zugesagten Kredit in Anspruch zu nehmen, da diese Zusage zurückgezogen worden sei.

Darüber hinaus sei dem Antragsgegner am 3. November 2005 durch die vom Antragsteller bevollmächtigte Rechtsanwältin G. angeboten worden, drei Appartements in H… zu verwerten. Ein Wertgutachten vom 18. März 2002 dokumentiere, dass jedes Appartement einen Wert in Höhe von … EUR habe. Dieses Angebot sei vom Antragsgegner ermessensfehlerhaft abgelehnt worden. Dabei komme es nicht darauf an, dass der Vollstreckungsstelle das Verwertungsangebot erst nach Stellen des Insolvenzantrages offeriert worden sei.

Der Antragsgegner begründe die vermutete Zahlungsunfähigkeit zum Zeitpunkt der Antragstellung bis zum heutigen Tage allein damit, dass mehrere Vollstreckungsversuche unternommen worden seien, ohne sich überhaupt ein Bild über die tatsächlichen Vermögensverhältnisse des Antragstellers gemacht zu haben. Der Antragsgegner habe im Zeitpunkt der Antragstellung nicht davon ausgehen können, dass der Antragsteller zahlungsunfähig gewesen sei. Zahlungsunfähig sei ein Schuldner, der nicht in der Lage sei, die fälligen Zahlungsverpflichtungen zu erfüllen. Eine demgegenüber rechtlich unerhebliche Zahlungsstockung könne hier angenommen werden, da der Antragsteller zum Zeitpunkt des Insolvenzantrages nicht bereits seit Monaten liquide gewesen sei. Der Antragsteller hätte sich durch Aufforderung zur Vorlage eines Vermögensverzeichnisses und zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung ein Bild über die tatsächlichen Vermögensverhältnisse des Antragstellers machen können. Im Übrigen hätte dem Antragsgegner aus den Einkommensteuerveranlagungen bekannt sein müssen, dass der Antragsteller über umfangreiches Immobilienvermögen verfüge. Schließlich träfen die in der Presse veröffentlichen Vermieterforderungen gegen den Antragsteller in Höhe von … EUR nicht zu.

Wegen der weiteren Einzelheiten der Antragsbegründung wird auf die Antragschrift vom 22. November 2005 nebst Anlagen (Blatt 1 bis 13 der Gerichtsakte) und den Schriftsatz vom 1. Dezember 2005 (Blatt 30 bis 34 der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Am 8. Dezember 2005 betrugen die in Vollstreckung befindlichen Rückstände des Antragstellers … EUR. Wegen der Zusammensetzung dieses Betrages wird auf Blatt 38 der Gerichtsakte Bezug genommen.

Der Antragsteller beantragt, den Antragsgegner im Wege des Erlasses einer einstweiligen Verfügung nach § 114 FGO zu verpflichten, den beim Amtsgericht H. gestellten Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers (Az. …/05) zurückzunehmen.

Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzulehnen.

Der Antrag auf Erlass der begehrten einstweiligen Anordnung sei unbegründet. Das FA habe nach erfolgloser Vollstreckung ermessensfehlerfrei einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers gestellt. Vier vom FA im August 2005 durchgeführte Vollstreckungsversuche seien erfolglos verlaufen. In diesem Stadium des Vollstreckungsverfahrens habe sich der Antragsteller wie bereits in der Vergangenheit nicht aktiv an einer Lösung beteiligt. Die Mitwirkung des Vollstreckungsschuldners durch Aufzeigen von Lösungsmöglichkeiten wie Kreditaufnahme, Verwertung vorhandener Vermögenswerte und anschließender Zahlung der Erlöse an das FA stelle aber eine tragende Säule im Verhältnis des Steuerpflichtigen zu dem zuständigen FA dar. Es sei dem Antragsteller zuzumuten, diese Sachverhalte zur Vermeidung kostenpflichtiger Vollstreckungsmaßnahmen mit dem FA zu besprechen und sich um eine kurzfristige Tilgung der Abgabenrückstände durch freiwillige Leistungen zu bemühen.

Es sei dem FA im Zeitpunkt des Insolvenzantrages nicht bekannt gewesen, dass sich der Antragsteller um die Bewilligung eines Darlehens bemüht habe.

Das FA habe das Begehren des Antragstellers, den Insolvenzantrag im Hinblick auf die Verwertung von zwei dem Antragsteller gehörenden Appartements zurückzunehmen, ermessensgerecht abgelehnt. In diesem Zusammenhang sei darauf hinzuweisen, dass der Antragsteller nach Ergehen des Beschlusses des Insolvenzgerichts vom 24. Oktober 2005 gemäß § 21 Abs. 2 Ziffer 2 der Insolvenzordnung (InsO) derzeit gar nicht zur Verfügung über sein Vermögen befugt sei. In zeitlicher Hinsicht sei die Verwertung der angebotenen zwei Appartements nicht absehbar. Ferner bleibe deren Werthaltigkeit fraglich. Anderenfalls sei nicht ersichtlich, warum der Antragsteller keinen Kredit unter Bestellung von Grundpfandrechten zulasten dieser Grundstücke aufgenommen habe.

Der vom FA gestellte Insolvenzantrag sei ermessensgerecht. Insbesondere habe dem FA kein milderes Mittel zur Befriedigung seiner Forderungen zur Verfügung gestanden. Dem Antragsteller sei bereits aus dem ersten im April 2005 betriebenen Insolvenzverfahren bekannt gewesen, dass nach Auffassung des FA die Voraussetzungen für die Durchführung eines Insolvenzverfahrens vorgelegen hätten. Die Rückstände seien damals nur nach Durchführung von Änderungsveranlagungen, nicht dagegen durch Zahlung zurückgeführt worden. Auch damals seien sämtliche Vollstreckungsmöglichkeiten erfolglos ausgeschöpft gewesen. Daher hätte es nahegelegen, dass sich der Antragsteller unmittelbar nach Entstehen der neuerlichen Rückstände bemüht hätte, seine Rückstände ggf. auch durch Aufnahme von Krediten vollständig zu tilgen.

Im Übrigen sei dem FA aufgrund von Presseberichten in der … vom … 2005 bekannt geworden, dass der Antragsteller auch … EUR schulde.  Es sei dem FA nicht bekannt, ob neben der …, die sich dem Insolvenzantrag des FA angeschlossen habe, noch weitere Gläubiger vorhanden seien. Wegen der weiteren Einzelheiten des Vorbringens des Antragsgegners wird auf die Antragserwiderung vom 25. November 2005 (Blatt 26 bis 29 der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Gründe

II. 1. Der Antrag, das FA im Wege des Erlasses einer einstweiligen Anordnung nach § 114 FGO zu verpflichten, den beim Amtsgericht H. gestellten Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers zurückzunehmen, ist zulässig.

a) Insbesondere ist der Finanzrechtsweg eröffnet. Unabhängig davon, dass gegen den Eröffnungsbeschluss und gegen die Abweisung des Insolvenzantrags Rechtsmittel zu den ordentlichen Gerichten gegeben sind (§§ 34 Abs. 2, 6 und 7 InsO), gehört die Rechtsfrage, ob das FA im Rahmen seiner Verwaltungstätigkeit eine fehlerfreie Ermessensentscheidung getroffen hat, in die Zuständigkeit der Finanzgerichte (BFH Urteil vom 19. Dezember 1989  VII R 30/89, BFH/NV 1990, 710).

b) Der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung ist auch im Hinblick auf § 114 Abs. 5 FGO statthaft. Denn bei dem durch das FA gestellten Insolvenzantrag handelt es sich nach Auffassung des Senates nicht um einen Verwaltungsakt, weil der Antrag selbst keine unmittelbare nach außen gerichtete Rechtswirkung entfaltet. Durch den Antrag selbst wird nämlich noch keine Regelung getroffen, vielmehr soll eine Regelung durch das Amtsgericht – nämlich die Eröffnung des Insolvenzverfahrens – herbeigeführt werden (vgl. Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, § 251 AO Tz. 18 m.w.N. und BFH Urteil vom 19. Dezember 1989  VII R 30/89, BFH/NV 1990, 710 m.w.N.). Dementsprechend kommt als vorläufiger Rechtsschutz für das auf Rücknahme des Insolvenzantrages gerichtete Begehren des Antragstellers die einstweilige Anordnung (§ 114 FGO) und nicht ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung nach § 69 FGO in Betracht.

2. Der Antrag ist auch begründet.

Gemäß § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO kann das Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis treffen, wenn die Regelung zur Abwendung wesentlicher Nachteile, zur Verhinderung drohender Gewalt oder aus anderen Gründen nötig erscheint (sog. Regelungsanordnung). Voraussetzung für einen erfolgreichen Antrag ist, dass der Antragsteller einen Grund für die zu treffende Regelung (sog. Anordnungsgrund) und einen Anspruch, aus dem er sein Begehren herleitet (sog. Anordnungsanspruch), hat.

a) Der Antragsteller hat einen Anspruch auf Erlass der einstweiligen Anordnung, weil der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vom FA ermessensfehlerhaft gestellt wurde.

Die Entscheidung des FA, einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu stellen, ist als Vollstreckungsmaßnahme (§§ 249 Abs. 1, 251 Abs. 1 AO) in sein pflichtgemäßes Ermessen gestellt. Damit ist den Steuerbehörden ein nicht bis zum letzten nachprüfbarer Ermessensbereich zugewiesen. Die Entscheidung ist mithin gerichtlich nur darauf nachprüfbar, ob der Antrag deshalb rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist, § 102 FGO (vgl. BFH Beschluss vom 11. Dezember 1990 VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787).

Ein Fehler in diesem Sinne liegt vor, weil sich der Antragsgegner vor Antragstellung des Insolvenzantrages nicht davon überzeugt hat, dass die Voraussetzungen für einen solchen Antrag vorlagen und dass der Finanzbehörde keine im Rahmen des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes zu beachtenden weniger einschneidenden Einzelvollstreckungsmaßnahmen zur Verfügung standen.

Nach §§ 16, 17 InsO kann das Insolvenzverfahren bei Zahlungsunfähigkeit eröffnet werden. Zahlungsunfähigkeit liegt nach § 17 Abs. 2 InsO vor, wenn der Schuldner nicht in der Lage ist, die fälligen Zahlungsverpflichtungen zu erfüllen. Zahlungsunfähigkeit ist dabei das auf den Mangel an Zahlungsmitteln beruhende dauernde Unvermögen des Schuldners, seine sofort zu erfüllenden Geldschulden zu berichtigen (BFH Beschluss vom 23. Juli 1985 VII B 29/85, BFH/NV 1986, 41, 43 m.w.N.).

Allerdings ergibt sich aus dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, dass ein Insolvenzantrag als für den Schuldner einschneidendste und gefährlichste Maßnahme mit der Zwangsvollstreckung erst dann in Betracht kommt, wenn weniger belastende Maßnahmen der Einzelvollstreckung ausgeschöpft sind oder keine Aussicht auf Erfolg versprechen. Ob andere Möglichkeiten der Einzelvollstreckung ausgeschöpft sind, kann regelmäßig erst nach Einsicht in das Vermögensverzeichnis beantwortet werden (BFH Beschluss vom 11. Dezember 1990 VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787).

Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze ist das FA nicht ermessensgerecht zu der Prognose gelangt, der Antragsteller sei zahlungsunfähig.

Die Rückstände, wegen der das FA den Insolvenzantrag gestellt hat, waren aufgrund der Rückstandsanzeige vom 26. Juli 2005 vollstreckbar geworden. Weitere Abgabenrückstände schuldete der Antragsteller der Finanzbehörde nicht.

Der Zeitablauf von der Fälligkeit (20. bzw. 21. Juni 2005) bis zum Insolvenzantrag am 6. September 2005 rechtfertigte ebensowenig wie die erfolglosen Forderungenpfändungen gegenüber der Bausparkasse B., der V-GmbH (beide am 4. August 2005), der V-GmbH (am 22. August 2005) und der C-Bank (am 18. August 2005) die Schlussfolgerung, der Antragsteller sei zahlungsunfähig. Dabei konnte der Antragsgegner aus der Erfolglosigkeit der Pfändungen gegenüber den 3 erstgenannten Drittschuldnern nach der Aktenlage nicht einmal ohne weiteres negative Schlussfolgerungen auf die finanzielle Situation des Antragstellers ziehen.

Der Antragsgegner hätte sich über die Zahlungsfähigkeit des Antragstellers durch Ermittlungen, wie sie regelmäßig im Rahmen einer jeden Vollstreckung durch die Finanzbehörde nach den §§ 249 ff AO durchzuführen sind, Gewissheit verschaffen müssen. Hierzu geeignet wäre ein Protokoll des Vollziehungsbeamten über eine fruchtlose Pfändung und anschließend die Anordnung der Vorlage eines Vermögensverzeichnisses verbunden mit der Anordnung der Abgabe der eidesstattlichen Versicherung nach § 284 AO gewesen. Soweit ein Vollstreckungsschuldner solche Feststellungen durch fehlende Mitwirkung bzw. durch Rechtsbehelfe zu vereiteln versucht, kann die Finanzbehörde daraus negative Schlussfolgerungen ziehen. Solche notwendigen Ermittlungen hat der Antragsgegner vor Stellen des Insolvenzantrages aber nicht durchgeführt.

Zwar können in Einzelfällen solche Feststellungen dann entbehrlich sein, wenn die Finanzbehörde bereits aufgrund anderer zeitnaher Kenntnisquellen zuverlässig die Zahlungsunfähigkeit und die Vermögenslosigkeit des Vollstreckungsschuldners kennt. Der Antragsgegner besaß im Zeitpunkt der Antragstellung aber keine solchen Erkenntnisse. Jedenfalls lassen sich weder aus den übersandten Vollstreckungsakten noch dem Vortrag des Antragsgegners solche Erkenntnisse im Zeitpunkt der Antragstellung entnehmen. Die in der Vollstreckungsakte im Zeitpunkt der Antragstellung beim Insolvenzgericht vorhandenen wagen Hinweise auf andere Gläubiger sowie die Kenntnis von anhängigen Zwangsversteigerungsverfahren nach dem ZVG genügen diesen Anforderungen jedenfalls nicht.

Soweit sich der Antragsgegner in seiner Antragserwiderung darauf beruft, der Antragsteller habe bereits seit längerer Zeit keine Zahlungen an das FA geleistet und das im Frühjahr 2005 anhängige Insolvenzantragsverfahren habe sich nur deshalb erledigt, weil die Rückstände durch geänderte Festsetzungen und Umbuchungen entfallen seien, sind diese Umstände nicht aktenkundig. Der Antragsgegner hat im Gegenteil am 13. Juni 2005 der P., der K. und der Sparkasse C. mitgeteilt, dass sich die noch offenen Pfändungs- und Einziehungsverfügungen vom 24. Januar 2005, vom 17. März 2004, vom 30. Januar 2004 sowie vom 13. Februar 2004 durch Zahlung erledigt hätten.

Soweit die Finanzbehörde einwendet, der Antragsteller habe seine Verpflichtung zur Mitwirkung verletzt, trifft dieses zu. Allerdings ersetzt die fehlende Mitwirkung des Antragstellers nicht die Aufforderung des Antragsgegners an ihn, seine Vermögensverhältnisse darzustellen und seine Zahlungsfähigkeit unter Beweis zu stellen.

Im Übrigen hätte es angesichts der Höhe der vom Antragsteller in der Vergangenheit erzielten sehr hohen Einkünfte nahe gelegen, im Rahmen der Vollstreckung die Steuerakten und die Erkenntnisse der Betriebsprüfungsstelle des Betriebsstättenfinanzamtes, die noch im Frühjahr 2005 eine Betriebsprüfung durchgeführt hatte, auszuwerten. Dieses scheint – jedenfalls ausweislich des Inhalts der Vollstreckungsakten – nur hinsichtlich eines Teils des Immobilienvermögens geschehen zu sein.

Es bleibt festzustellen, dass der Antrag des FA auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers mangels vorheriger Ermittlung des Zahlungsfähigkeit des Antragstellers ermessensfehlerhaft war.

b) Es liegt auch ein Anordnungsgrund vor.

Der BFH hat es in seiner Rechtsprechung bisher offen gelassen, ob es wegen der einschneidenden Folgen einer Insolvenz für den Gemeinschuldner der Glaubhaftmachung eines Anordnungsgrundes für die erstrebte einstweilige Regelung überhaupt bedarf (BFH Beschluss vom 11. Dezember 1990  VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787 m.w.N.). Auf eine Entscheidung dieser Rechtsfrage kommt es im vorliegenden Verfahren nicht an. Denn aus dem Vortrag des Antragstellers ergibt sich ein solcher Anordnungsgrund.

Die in § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO ausdrücklich genannten Gründe („wesentliche Nachteile“ und „drohende Gewalt“) setzen Maßstäbe für die Beurteilung der Frage, ob ein „anderer“ Anordnungsgrund vorliegt. Danach kommt eine einstweilige Anordnung grundsätzlich nur dann in Betracht, wenn die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Betroffenen durch die Ablehnung der beantragten Maßnahme unmittelbar bedroht ist. Die den Anordnungsgrund rechtfertigenden Umstände müssen über die Nachteile hinausgehen, die im Regelfall bei der Vollstreckung zu erwarten sind. Dabei dürfen im Hinblick auf die regelmäßig besonders einschneidenden Folgen eines Insolvenzverfahrens für den Vollstreckungsschuldner allerdings keine überhöhten Anforderungen an den Umfang der Darlegungen und deren Glaubhaftmachung gestellt werden.

Solche existenzbedrohenden, wesentliche Gründe sind im Streitfall nach Auffassung des Senates darin zu sehen, dass die wirtschaftliche Existenz des Antragstellers durch die Eröffnung des vom FA beantragten Insolvenzverfahrens über sein Vermögen unmittelbar bedroht ist.

c) Dem Erlass der beantragten einstweiligen Anordnung steht nicht entgegen, dass hierdurch die Entscheidung in der Hauptsache vorweggenommen wird.

Ein solches Rechtsschutzziel widerspricht zwar grundsätzlich der Funktion des vorläufigen Rechtsschutzes. Eine Regelungsanordnung darf nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich nur eine einstweilige Regelung enthalten und das Ergebnis der Entscheidung in der Hauptsache nicht vorwegnehmen oder diesem endgültig vorgreifen (vgl. BFH Beschluss vom 22. August 1995 VII B 153, 154, 167, 172/95, BFHE 178, 15, BStBl II 1995, 645, m.w.N.). Etwas anderes gilt aber im Hinblick auf das Gebot effektiven Rechtsschutzes (Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes) dann, wenn ohne vorläufigen Rechtsschutz schwere und unzumutbare, anders nicht abwendbare Nachteile entstünden, zu deren nachträglicher Beseitigung die Entscheidung der Hauptsache nicht mehr in der Lage wäre (BFH Beschluss vom 7. Januar 1999  VII B 170/98 BFH/NV 1999, 818).

Der BFH hat bisher offengelassen, ob der Erlass einer einstweiligen Anordnung nach § 114 FGO, durch die das FA zur Rücknahme eines Insolvenzverfahrensantrages verpflichtet wird, eine unzulässige Vorwegnahme der Hauptsache darstellt (BFH Beschluss vom 11. Dezember 1990  VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787 m.w.N.).

Der erkennende Senat hält die Vorwegnahme der Entscheidung der Hauptsache aber ausnahmsweise für zulässig, da anderenfalls kein effektiver Rechtsschutz durch die Finanzgerichtsbarkeit gewährt werden könnte. Denn nach Ergehen des Eröffnungsbeschlusses durch das Amtsgericht – regelmäßig wenige Monate nach Antragstellung – wären vollendete Tatsachen geschaffen, die in einem Hauptverfahren nicht korrigierbar und im Hinblick auf die einschneidenden Folgen der Vollstreckungsmaßnahme ohne effektiven Rechtsschutz nicht hinnehmbar wären.

Nach § 13 Abs. 2 InsO kann der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens nämlich nur zurückgenommen werden, bis das Insolvenzverfahren eröffnet oder der Antrag rechtskräftig abgewiesen ist. Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens soll nach dem Willen des Gesetzgebers im Interesse der Rechtssicherheit die Eröffnung des Verfahrens wegen ihrer Wirkungen gegenüber Dritten durch eine Rücknahme des Antrages nicht mehr in Frage gestellt werden können; nicht erforderlich ist, dass der Beschluss über die Verfahrenseröffnung rechtskräftig ist. Die Möglichkeit der Rücknahme entfällt daher mit dem Wirksamwerden des Eröffnungsbeschlusses (Frankfurter Kommentar zur InsO, 2. Auflage 1999, Schmerbach, § 13 Rn. 16 m.w.N.; gleiche Auffassung für die Dauer der Geltung der Konkursordnung: BFH Urteil vom 19. Dezember 1989  VII R 30/89, BFH/NV 1990, 710).

Umgekehrt ist das FA nicht gehindert, einen erneuten Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu stellen.

3. Nach allem war dem Antrag auf Rücknahme des Insolvenzantrages zu entsprechen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.“

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